政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表

主讲：董春珑

出台背景

为了积极贯彻落实党的十八届三中全会精神和《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》（国发〔2014〕63号，以下简称《改革方案》）的要求，构建统一、科学、规范的政府会计核算标准体系，夯实政府财务报告的编制基础，2017年10月24日，财政部印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25号，以下简称《制度》），自2019年1月1日起施行，鼓励行政事业单位提前执行。

一、行政事业单位会计概述

（一）行政事业单位会计的定义及特点

1．定义

行政事业单位会计是各级各类行政事业单位以货币为计量单位，对自身发生的经济业务或者事项进行全面、系统、连续的核算和监督的专业会计。

2．特点

（1）单位财务会计核算实行权责发生制，预算会计核算实行收付实现制。国务院另有规定的，依照其规定。

（2）单位对于纳入部门预算管理的现金收支业务，在采用财务会计核算的同时应当进行预算会计核算；对于其他业务，仅需进行财务会计核算。

（3）各项财产物资应当按照取得或购建的实际成本进行计量，除国家另有规定外，单位不得自行调整其账面价值。

（二）行政事业单位会计要素

财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用。

预算会计要素包括预算收入、预算支出和预算结余。

1．资产

是指单位占有或者使用的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。包括货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货、长期投资、在建工程、固定资产、无形资产等。

注：

单位的资产应当按照取得时的实际成本进行计量。除国家另有规定外，单位不得自行调整其账面价值。

2．负债

是指单位所承担的能以货币计量，需要以资产或者劳务偿还的债务。

单位的负债包括短期借款、应付及预收款项、应付职工薪酬、应缴税费、应缴国库款、应缴财政专户款、长期借款、长期应付款等。

单位的负债应当按照合同金额或实际发生额进行计量。

（三）净资产

是指单位资产扣除负债后的余额。包括事业基金、非流动资产基金、专用基金、财政补助结转、财政补助结余、非财政补助结转、事业结余、经营结余、非财政补助结余分配。

财政补助结转结余是指事业单位各项财政补助收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定管理和使用的结转和结余资金。非财政补助结转是指事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金。事业结余和经营结余是指事业单位除财政补助支出以外的各非专项资金收入与各非专项资金支出相抵后的余额。

（四）收入

是指单位开展业务及其他活动依法取得的非偿还性资金。包括财政补助收入、事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入和其他收入等。

事业单位的收入一般应当在收到款项时予以确认，并按照实际收到的金额进行计量。

采用权责发生制确认的收入，应当在提供服务或者发出存货，同时收讫价款或者取得索取价款的凭据时予以确认，并按照实际收到的金额或者有关凭据注明的金额进行计量。

（五）支出

是指单位开展业务及其他活动发生的资金耗费和损失。

单位的支出包括事业支出、对附属单位补助支出、上缴上级支出、经营支出和其他支出等。

单位的支出一般应当在实际支付时予以确认，并按照实际支付金额进行计量。采用权责发生制确认的支出，应当在其实际发生时予以确认，并按照实际发生额进行计量。事业单位的经营支出应当与经营收入相配比。

二、行政事业单位特定业务的核算

（一）国库集中支付业务的核算

（二）国库集中支付业务的账务处理

事业单位应当设置“财政补助收入”“零余额账户用款额度”“财政应返还额度”等科目，核算国库集中支付业务。

1．财政直接支付方式

（1）收到“财政直接支付入账通知书”时，

借：事业支出等

贷：财政补助收入

（2）年度终了，根据本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额，

借：财政应返还额度——财政直接支付

贷：财政补助收入

（3）下年度恢复财政直接支付额度后，事业单位以财政直接支付方式发生实际支出时，

借：事业支出等

贷：财政应返还额度——财政直接支付

注：

恢复财政直接支付额度时不做会计处理，发生实际支出时做会计处理。

2．财政授权支付方式

（1）收到代理银行盖章的“授权支付到账通知书”时，

借：零余额账户用款额度

贷：财政补助收入

（2）按规定支用额度时

借：事业支出等

贷：零余额账户用款额度

（3）年度终了，依据代理银行提供的对账单为注销额度的，

借：财政应返还额度——财政授权支付

贷：零余额账户用款额度

（4）下年初恢复额度时，

借：零余额账户用款额度

贷：财政应返还额度——财政授权支付

（5）财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数：

①年度终了，根据未下达的用款额度，

借：财政应返还额度——财政授权支付

贷：财政补助收入

②下年度收到财政部门批复的上年末未下达零余额账户用款额度时，

借：零余额账户用款额度

贷：财政应返还额度——财政授权支付

【案例1】

20×7年1月9日，某事业单位根据经过批准的部门预算和用款计划，向主管财政部门申请支付第一季度水费118 000元。1月18日，财政部门经审核后，以财政直接支付方式向自来水公司支付了该单位的水费118 000元。1月23日，该事业单位收到了“财政直接支付入账通知书”，账务处理如下：

借：事业支出　　　                                        　118 000

　  贷：财政补助收入　　　　　　　                              118 000

【案例2】

20×7年6月，某事业单位根据经过批准的部门预算和用款计划，向主管财政部门申请财政授权支付用款额度120 000元。7月6日，财政部门经审核后，以财政授权支付方式下达了118 000元用款额度。7月8日，该单位收到代理银行转来的“授权支付到账通知书”，账务处理如下：

借：零余额账户用款额度　　　　　                            118 000

　  贷：财政补助收入　　　　　　                              　118 000

【案例3】

20×7年12月31日，某事业单位财政直接支付指标数与当年财政直接支付实际支出数之间的差额为80 000元。20×8年初，财政部门恢复了该单位的财政直接支付额度。20×8年1月16日，该单位以财政直接支付方式购买一批办公用物资（属于上年预算指标数），支付给供应商60 000元价款，该事业单位账务处理如下：

（1）20×7年12月31日补记指标，

借：财政应返还额度——财政直接支付　                         80 000

　  贷：财政补助收入　　　　　　　                             　80 000

（2）20×8年1月16日使用上年预算指标购买办公用品，

借：存货　　　　　　　　　　　                             　60 000

　  贷：财政应返还额度——财政直接支付                         　60 000

【案例4】

20×7年12月31日，某事业单位经与代理银行提供的对账单核对无误后，将120 000元零余额账户用款额度予以注销。另外，本年度财政授权支付指标数大于零余额账户用款额度下达数，未下达的用款额度为160 000元。20×8年度，该单位收到代理银行提供的额度恢复到账通知书及财政部门批复的上年末未下达零余额账户用款额度。该事业单位账务处理如下：

（1）注销额度，

借：财政应返还额度——财政授权支付　                        120 000

　  贷：零余额账户用款额度　　　　　　                          120 000

（2）补记指标数，

借：财政应返还额度——财政授权支付　                        160 000

　贷：财政补助收入　　　　                                  　160 000

（3）恢复额度，

借：零余额账户用款额度　　　　                            　120 000

　  贷：财政应返还额度——财政授权支付　                        120 000

（4）收到财政部门批复的上年末未下达的额度，

借：零余额账户用款额度　　　                                160 000

　贷：财政应返还额度——财政授权支付                          160 000

（二）长期投资的核算

长期投资是事业单位依法取得的，持有时间超过1年（不含1年）的股权和债权性质的投资。

事业单位长期投资增加和减少时，应相应调整非流动资产基金，长期投资账面余额应与对应的非流动资产基金账面余额相等。

1．长期投资的取得

（1）以货币资金取得的长期投资

借：长期投资（购买价款以及税金、手续费等相关税费）

　  贷：银行存款

借：事业基金

　  贷：非流动资产基金——长期投资

（2）以固定资产取得长期投资

借：长期投资（评估价值加上相关税费）

　  贷：非流动资产基金——长期投资

借：其他支出（发生的相关税费）

　  贷：银行存款等

借：非流动资产基金——固定资产（投出固定资产对应的非流动资产基金）

　　累计折旧（投出固定资产已计提折旧）

    贷：固定资产（投出固定资产的账面余额）

（3）已入账无形资产取得的长期投资

借：长期投资（评估价值加上相关税费）

　贷：非流动资产基金——长期投资

借：其他支出（发生的相关税费）

　  贷：银行存款等

借：非流动资产基金——无形资产（投出无形资产对应的非流动资产基金）

　　累计摊销（投出无形资产已计提摊销）

　  贷：无形资产（投出无形资产的账面余额）

（4）以未入账无形资产取得的长期投资

借：长期投资（评估价值加上相关税费）

　  贷：非流动资产基金——长期投资

借：其他支出（发生的相关税费）

　  贷：银行存款等

2．长期投资持有期间的收益

借：银行存款等

　贷：其他收入——投资收益

3．长期投资的处置

（1）对外转让或到期收回长期债券投资

借：银行存款

　  贷：长期投资

　　　  其他收入——投资收益（差额，也可能在借方）

借：非流动资产基金——长期投资

　  贷：事业基金

（2）事业单位转让或核销长期股权投资

①转入待处理资产时

借：待处置资产损溢

　  贷：长期投资

②实际转让或报经批准予以核销时

借：非流动资产基金——长期投资

　  贷：待处置资产损溢

转让长期股权投资过程中取得的净收入，应当按照国家有关规定处理。

【案例5】

20×5年7月1日，某事业单位以银行存款购入5年期国债100 000元，年利率为3%，按年分期付息，到期还本，付息日为每年7月1日，最后一年偿还本金并付最后一次利息。

该事业单位账务处理如下：

（1）20×5年7月1日购入国债，

借：长期投资　　　　　                                    　100 000

　  贷：银行存款　　　　　　                                    100 000

同时，

借：事业基金　　　　　                                      100 000

　  贷：非流动资产基金——长期投资                            　100 000

（2）20×6年-20×9年，每年7月1日收到利息时，

借：银行存款　　　　　　                                    　3 000

　  贷：其他收入——投资收益　　　　                            　3 000

（3）20×0年7月1日，收回债券本息，

借：银行存款　　　　　　                                    103 000

　  贷：长期投资　　　　                                      　100 000

　　　  其他收入——投资收益　                                  　3 000

同时，

借：非流动资产基金——长期投资　                            10 0000

　贷：事业基金　　　　　　　                                　10 0000

【案例6】

20×7年3月15日，某事业单位出资1 200 000元投资了一家三产企业甲企业，占甲企业20%的股份。20×7年底，甲企业实现利润120 000元。20×8年3月5日，甲企业宣告分派利润6 0000元。该事业单位于20×8年4月20日收到甲企业分配的利润。

该事业单位账务处理如下：

（1）20×3年5月15日投资甲企业，

借：长期投资　　　　                                    　1 200 000

　  贷：银行存款　　　　　　　　　                          　1 200 000

同时，

借：事业基金　　　　　　　                                1 200 000

　  贷：非流动资产基金——长期投资                            1 200 000

（2）20×8年4日收到利润12 000元（60 000×20%），

借：银行存款　　　　　　　　                               　12 000

　贷：其他收入——投资收益　　                               　12 000

【案例7】

20×7年9月，某事业单位以一项固定资产对外投资，该项固定资产的账面余额为160 000，按照财务制度规定，该类固定资产不计提折旧。该项固定资产的评估价值为150 000元。发生相关税费6 000元，以银行存款支付。该事业单位的账务处理如下：

（1）以固定资产对外投资时，

借：长期投资　　　　                                      　156 000

　贷：非流动资产基金——长期投资                            　156 000

（2）按照发生的相关税费，

借：其他支出　　　　　　　                                  　6 000

　  贷：银行存款　　　　　　                                      6 000

（3）同时，

借：非流动资产基金——固定资产　                            160 000

　  贷：固定资产　　　　　　　                                  160 000

【案例8】

20×7年12月16日，某事业单位经上级主管部门批准，以一项专利权投资某企业，取得该企业10%的股份。专利权的原价为60 000元，已计提摊销10 000元，评估价为1 800 000元。该事业单位账务处理如下：

20×3年12月15日以专利权对外投资，

借：长期投资　　　　　                                  　1 800 000

　  贷：非流动资产基金——长期投资                          　1 800 000

同时，

借：非流动资产基金——无形资产                             　50 000

　　累计摊销　　　　　　　　　                               10 000

　  贷：无形资产　　　　　　                                   　60 000

注：

事业单位长期投资在后续持有期间应采用成本法核算，除非追加（或收回）投资，其账面价值一般保持不变。

（三）固定资产的核算

事业单位的固定资产也有对应的非流动资产基金。为满足预算管理的需要，事业单位固定资产的核算一般采用双分录的形式。

购置固定资产的支出，在实际支付购买价款时确认为当期支出或减少专用基金中的修购基金，同时增加固定资产原值和非流动资产基金。在计提折旧时，逐期减少固定资产对应的非流动资产基金。处置固定资产时，相应减少非流动资产基金。

1．固定资产的取得

事业单位取得固定资产时，应当按照其实际成本入账。

购入的固定资产，其成本包括购买价款、相关税费以及固定资产交付使用前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装调试费和专业人员服务费等。

固定资产增加时，应当相应增加非流动资产基金，按照确定的固定资产成本，借记“固定资产”科目，贷记“非流动资产基金——固定资产”科目；

同时，按照实际支付金额，借记“事业支出”“经营支出”“专用基金——修购基金”等科目，贷记“财政补助收入”“零余额账户用款额度”“银行存款”等科目。

（1）购入固定资产扣留质量保证金的会计处理：

借：固定资产（按照确定的成本）

　  贷：非流动资产基金——固定资产

①如取得固定资产全款发票，

借：事业支出（构成资产成本的全部支出金额）

　  贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款（按照实际支付金额）

　      其他应付款或长期应付款（扣留的质量保证金）

质保期满支付质量保证金时，

借：其他应付款或长期应付款（扣留的质量保证金）

　  贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款

②取得的发票金额不包括质量保证金的，

借：事业支出等（不包括质量保证金的支出金额）

　  贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款等

质保期满支付质量保证金时，

借：事业支出等（实际支付的金额）

　贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款

【案例9】

20×7年6月18日，某事业单位购入一台不需安装就能投入使用的检测专用设备，设备价款为800 000元，发生的运杂费5 000元，该单位以财政授权支付的方式支付了价款及运杂费。假设不考虑其他相关税费，该事业单位的账务处理如下：

20×3年3月18日购入设备时，

借：固定资产　　　　　　　                                  805 000

　  贷：非流动资产基金——固定资产                            　805 000

同时，

借：事业支出　　　　                                      　805 000

　  贷：零余额账户用款额度　　                                  805 000

【案例10】

20×7年1月8日，某事业单位购入一批办公用电脑，价款为600 000元，扣留质量保证金50 000元，质保期为9个月。该单位以财政直接支付的方式支付了750 000元并取得了全款发票。20×7年10月8日质保期满，该单位以财政直接支付的方式支付了质量保证金50 000元。假设不考虑其他相关税费，该事业单位的账务处理如下：

20×7年1月8日购入办公电脑时，

借：固定资产　　                                          　600 000

　  贷：非流动资产基金——固定资产                              600 000

同时，

借：事业支出　　　　　　                                    600 000

　  贷：财政补助收入　                                        　550 000

　　　  其他应付款　　　　                                     　50 000

20×7年10月8日质保期支付质量保证金时，

借：其他应付款　　　　　                                   　50 000

　贷：财政补助收入　　　　　　                                 50 000

（2）融资租入固定资产的会计处理

事业单位以融资租赁租入的固定资产，其成本按照租赁协议或者合同确定的租赁价款、相关税费以及固定资产交付使用前所发生的可归属于该项资产的运输费、途中保险费、安装调试费等确定。

借：固定资产

　  贷：长期应付款（按照租赁协议或者合同确定的租赁价款）

　　　   非流动资产基金——固定资产（差额）

借：事业支出、经营支出等（实际支付的相关税费、运输费、途中保险费、安装调试费等）

贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款等

定期支付租金时，按照支付的租金余额，

借：事业支出、经营支出等

　  贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款

同时，

借：长期应付款

　  贷：非流动资产基金——固定资产

注：

融资租入固定资产未付清租赁费时，固定资产净值和“非流动资产基金——固定资产”金额不相等。

【案例11】

20×7年3月1日，某事业单位融资租入专用设备一台，租赁合同确定的租赁价款为800 000元，分4年付清，每年支付200 000元，第一笔租金于20×8年3月1日以银行存款转账支付；该单位以银行存款支付运费和保险费6 000元，假设不考虑其他相关税费，该事业单位的账务处理如下：

（1）20×7年3月1日融资租入专用设备时，

借：固定资产　　　　　                                    　806 000

　  贷：长期应付款　　　　                                    　800 000

　　　  非流动资产基金——固定资产                                6 000

同时，

借：事业支出　　                                            　6 000

　  贷：银行存款　　　　　　                                    　6 000

（2）20×8年3月1日支付第一笔租金时，

借：事业支出　　　　                                      　200 000

　  贷：银行存款　　　                                      　　200 000

同时，

借：长期应付款　　　　　                                　　200 000

　  贷：非流动资产基金——固定资产                            　200 000

2．计提固定资产折旧

事业单位应当按照《事业单位财务规则》或相关财务制度规定确定是否对固定资产计提折旧，对固定资产计提折旧时，应当按月计提，按照实际计算金额，借记“非流动资产基金——固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目。

3．固定资产的处置

（1）固定资产转入待处置资产时：

借：待处置资产损溢

　　累计折旧

　 贷：固定资产

（2）固定资产报经批准予以处置时：

借：非流动资产基金——固定资产

　  贷：待处置资产损溢

（3）发生清理费用时：

借：待处置资产损溢

　  贷：银行存款

（4）收到残料变价收入时：

借：银行存款

　  贷：待处置资产损溢

（5）结转固定资产处置净收入：

借：待处置资产损溢

　  贷：应缴国库款

【案例12】

20×7年6月2日，某事业单位有一项固定资产使用期满，申请报废，该项固定资产账面余额为180 000元，按照财务制度规定，该类固定资产不计提折旧，经批准予以处置时，该事业单位以银行存款支付清理费用3 000元，并收到残料变卖收入8 000元，根据国家有关规定，处置净收入应当缴入国库。假设不考虑其他相关税费，该事业单位的账务处理如下：

（1）固定资产转入待处置资产时，

借：待处置资产损溢　                                    　　180 000

　  贷：固定资产　　　　                                    　　180 000

（2）固定资产报经批准予以处置时，

借：非流动资产基金——固定资产                              180 000

　  贷：待处置资产损溢　　                                    　180 000

（3）发生清理费用时，

借：待处置资产损溢　　　　                                    3 000

　  贷：银行存款　　　　　　                                    　3 000

（4）收到残料变价收入时，

借：银行存款　　　　　　　                                  　8 000

　  贷：待处置资产损溢　　　                                  　　8 000

（5）结转固定资产处置净收入，

借：待处置资产损溢　　　　　　                                5 000

　  贷：应缴国库款　　　　　　                                　　5 000

【案例13】

20×7年12月末，某事业单位对固定资产进行盘点，盘亏笔记本电脑一台，账面余额为16 000元，已提折旧6 000元，报经批准后按照正常盘亏处理，该事业单位的账务处理如下：

（1）固定资产转入待处置资产时，

借：待处置资产损溢　　                                     　10 000

　　累计折旧　　　　　　　                                  　6 000

　  贷：固定资产　　　　　　　　                             　　16 000

（2）固定资产报经批准予以核销时，

借：非流动资产基金——固定资产                               10 000

　  贷：待处置资产损溢　　　　　　　                           　10 000

（四）无形资产的核算

事业单位购入的不构成相关硬件不可缺少组成部分的应用软件，应当作为无形资产核算。事业单位无形资产增加或减少时，应当相应增加或减少非流动资产基金。无形资产在计提摊销时，逐期减少无形资产对应的非流动资产基金。

注：

对于应用软件，如果其构成相关硬件不可缺少的组成部分，应当将该软件价值包括在所属硬件价值中，一并作为固定资产进行核算；如果其不构成相关硬件不可缺少的组成部分，应当将该软件作为无形资产核算。

1．无形资产的取得

购入的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及归属于该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

借：无形资产

　贷：非流动资产基金——无形资产

借：事业支出等科目

　  贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款等

注：

（1）委托软件公司开发软件视同外购无形资产进行处理，在支付软件开发费时，按照实际支付的金额作为无形资产的成本入账。

（2）自行开发并按照法律程序申请取得的无形资产，按照依法取得时发生的注册费，聘请律师费等费用作为无形资产的成本入账，依法取得前所发生的研究开发支出不作为无形资产成本，应当于发生时直接计入当期支出。

【案例14】

20×7年6月，某事业单位使用财政项目补助资金购入一项专利权，价款为1 200 000元，以财政直接支付的方式支付。6月20日，该事业单位收到“财政直接支付入账通知书”，账务处理如下：

20×7年6月20日购入专利权时，

借：无形资产　　　　                                    　1 200 000

　  贷：非流动资产基金——无形资产                          　1 200 000

同时，

借：事业支出　　　　　                                  　1 200 000

　  贷：财政补助收入　　　　　　                            　1 200 000

2．计提无形资产摊销

事业单位应当按照《事业单位财务规则》或相关财务制度的规定确定是否对无形资产计提摊销。对无形资产计提摊销的，应当按月计提，按照实际计提金额，借记“非流动资产基金——无形资产”科目，贷记“累计摊销”科目。

3．无形资产的处置

（1）无形资产转入待处置资产时：

借：待处置资产损溢

　　累计摊销

　  贷：无形资产

（2）无形资产实际转让时：

借：非流动资产基金——无形资产

　  贷：待处置资产损溢

（3）收到转让收入时：

借：银行存款

　  贷：待处置资产损溢

（4）结转无形资产转让收入：

借：待处置资产损溢

　  贷：应缴国库款

【案例15】

20×7年9月18日，某事业单位将其拥有的一项专利权转让，取得转让收入180 000元，该专利权账面余额为18 000元，已计提摊销1 200元。假设不考虑相关税费，转让净收入按有关规定执行收支两条线管理，应先上缴国库。该事业单位的账务处理如下：

（1）无形资产转入待处置资产时，

借：待处置资产损溢　　　　                                 　16 800

　　累计摊销　　　　　　　　                              　　1 200

　  贷：无形资产　　　　　　　                                 　18 000

（2）无形资产实际转让时

借：非流动资产基金——无形资产                             　16 800

贷：待处置资产损溢　　　　　                                 16 800

（3）收到转让收入时

借：银行存款　　　　　                                  　　180 000

　  贷：待处置资产损溢　　　                                  　180 000

（4）结转无形资产转让收入

借：待处置资产损溢　　　　　                                180 000

　贷：应缴国库款　　　　                                  　　180 000

（五）结转结余和结余分配的核算

事业单位应当严格区分财政补助结转结余和非财政补助结转结余。财政补助结转结余不参与事业单位的结余分配，不转入事业基金，单独设置“财政补助结转”和“财政补助结余”科目核算。非财政补助结转结余通过设置“非财政补助结转”“事业结余”“经营结余”“非财政补助结余分配”等科目核算。

1．财政补助结转结余的核算

财政补助结转资金是指当年支出预算已执行但尚未完成或因故未执行，下年需按原用途继续使用的财政补助资金。财政补助结转包括基本支出结转和项目支出结转。

财政补助结余资金是指支出预算工作目标已完成，或由于受政策变化，计划调整等因素影响工作终止，当年剩余的财政补助资金。财政补助结余是财政补助项目支出结余资金。

事业单位应当按照有关部门预算管理的规定，使用和管理财政补助结转资金和结余资金。

（1）财政补助结转的核算

①会计期末

借：财政补助收入——基本支出、项目支出

　  贷：财政补助结转——基本支出结转、项目支出结转

借：财政补助结转——基本支出结转、项目支出结转

　  贷：事业支出——财政补助支出（基本支出、项目支出）或“事业支出——基本支出（财政补助支出）、项目支出（财政补助支出）”

②年末，按照有关规定将符合财政补助结余性质的项目余额转入财政补助结余

借：财政补助结转——项目支出结转

　  贷：财政补助结余

或相反分录。

③按规定上缴财政补助结转资金或注销财政补助结转额度的，按照实际上缴资金数额或注销的资金额度数额

借：财政补助结转

　  贷：财政应返还额度、零余额账户用款额度、银行存款等科目

注：

取得主管部门归集调入财政补助结余资金或者额度的，做相反会计分录。

（2）财政补助结余的核算

①年末，按照有关规定将符合财政补助结余性质的项目余额转入财政补助结余

借：财政补助结转——项目支出结转

　  贷：财政补助结余

或相反分录。

②按规定上缴财政补助结余资金或注销财政补助结余额度的，按照实际上缴资金数额或者注销的资金额度数额

借：财政补助结余

　  贷：财政应返还额度、零余额账户用款额度、银行存款等科目

注：

取得主管部门归集调入财政补助结余资金或者额度的，做相反会计分录。

【案例16】

20×7年6月，财政部门拨付某事业单位基本补助5 000 000元、项目补助1 000 000元，“事业支出”科目下“财政补助支出（基本支出）”“财政补助支出（项目支出）”明细科目的当期发生额分别为5 000 000元和800 000元。月末，该事业单位将本月财政补助收入和支出结转，账务处理如下：

（1）结转财政补助收入

借：财政补助收入——基本支出　                          　5 000 000

　　　　　　　　——项目支出　                          　1 000 000

　  贷：财政补助结转——基本支出结转                        　5 000 000

　　　　　　　　　  ——项目支出结转                        　1 000 000

（2）结转财政补助支出

借：财政补助结转——基本支出结转                          5 000 000

　　　　　　　　——项目支出结转                            800 000

　  贷：事业支出——财政补助支出（基本支出）                  5 000 000

　　　　　　　  ——财政补助支出（项目支出）                    800 000

【案例17】

20×7年末，某事业单位完成财政补助收支结转后，对财政补助各项目进行分析，按照有关规定将某项目结余资金60 000元转入财政补助结余，该单位账务处理如下：

将项目结余转入财政补助结余，

借：财政补助结转——项目支出结转                             60 000

　  贷：财政补助结余　　　　　　　                               60 000

2．非财政补助结转的核算

非财政补助结转资金是指事业单位除财政补助收支以外的各项专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金，通过设置“非财政补助结转”科目核算，以满足专项资金专款专用的管理的要求。

（1）期末

借：事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、其他收入

　  贷：非财政补助结转

借：非财政补助结转

　  贷：“事业支出——非财政专项资金支出”或“事业支出——项目支出（非财政专项资金支出）”“其他支出”

（2）年末，完成非财政补助专项资金结转后，应当对非财政补助专项结转资金各项目情况进行分析，将已完成项目剩余资金区分以下情况处理

借：非财政补助结转

　  贷：银行存款（缴回原专项资金拨入单位）

借：非财政补助结转（留归本单位使用）

　  贷：事业基金

注：

项目未完成，“非财政补助结转”科目有余额。

【案例18】

20×7年1月，某事业单位启动一项科研项目。当年收到上级主管部门拨付的项目经费6 000 000元，为该项目发生事业支出5 800 000元。20×7年12月，项目结项，经上级主管部门批准，该项目的结余资金留归该事业单位使用。

该事业单位非财政补助专项资金结转的账务处理如下：

（1）结转上级补助收入中该科研专项资金收入，

借：上级补助收入　　　                                  　6 000 000

　  贷：非财政补助结转　　　                                　6 000 000

（2）结转事业单位支出中该科研专项支出，

借：非财政补助结转　　　                                  5 800 000

　 贷：事业支出——非财政专项资金支出                         5 800 000

（3）经批准确定结余资金留归本事业单位使用时，

借：非财政补助结转　　　　　　                              200 000

　  贷：事业基金　　　　　　                                  　200 000

3．非财政补助结余的核算

非财政补助结余包括事业结余和经营结余。事业结余是事业单位一定期间除财政补助收支、非财政专项资金收支和经营收支以外各项收支相抵后的余额。经营结余是事业单位一定期间各项经营收支相抵后余额弥补以前年度经营亏损后的余额。

（1）事业结余的核算

①期末

借：事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、其他收入

　  贷：事业结余

借：事业结余

　  贷：“事业支出——其他资金支出”或“事业支出——基本支出（其他资金支出）、项目支出（其他资金支出）”“其他支出”科目下各非专项资金支出明细科目、“对附属单位补助支出”“上缴上级支出”

②年末

借：事业结余

　  贷：非财政补助结余分配

或相反分录。

（2）经营结余的核算

①期末

借：经营收入

　  贷：经营结余

借：经营结余

　  贷：经营支出

②年末

借：经营结余

　  贷：非财政补助结余分配

注：

经营结余如为借方余额，为经营亏损，不予结转

（3）非财政补助结余分配的核算（年末）

①结转事业结余和经营结余

借：事业结余

　　经营结余

　  贷：非财政补助结余分配　　

②有企业所得税缴纳义务的事业单位计算出应缴纳的企业所得税

借：非财政补助结余分配

　  贷：应缴税费——应缴企业所得税

③按照有关规定提取职工福利基金

借：非财政补助结余分配

　贷：专用基金——职工福利基金

④将“非财政补助结余分配”科目余额结转入事业基金

借：非财政补助结余分配

　贷：事业基金

或相反分录。

【案例19】

20×7年6月31日，某事业单位对其收支科目进行分析，事业收入和上级补助收入本月发生额中的非专项资金收入分别为1 200 000元、180 000元，事业支出和其他支出本期发生额中的非财政、非专项资金支出分别为600 000元、100 000元，对附属单位补助支出本月发生额为200 000元。经营收入本月发生额为85 000元，经营支出本月发生额为63 000元。月末，该事业单位的账务处理如下：

（1）结转本月非财政、非专项资金收入，

借：事业收入　　　　                                   　　1200 000

　　上级补助收入　　　　                                  　180 000

　   贷：事业结余　　　　　　　                             　1 380 000

（2）结转本月非财政、非专项资金支出，

借：事业结余　　　　　　　　                              　900 000

　  贷：事业支出——其他资金支出　                            　600 000

　　　  其他支出　　　　　　　　                              　100 000

　　　  对附属单位补助支出　　　　                            　200 000

（3）结转本月经营收入，

借：经营收入　　　　　　　                                 　85 000

　  贷：经营结余　　　　　　　　                               　85 000

（4）结转本月经营支出，

借：经营结余　　　　                                       　63 000

　贷：经营支出　　　　　　                                 　　63 000

【案例20】

20×7年年终结账时，某事业单位当年事业结余的贷方余额为60 000元，经营结余的贷方余额为30 000元。该事业单位应当缴纳企业所得税8 000元，按照有关规定提取职工福利基金10 000元。该事业单位的账务处理如下：

（1）结转事业结余，

借：事业结余　　　　　 　　                                  60 000

　  贷：非财政补助结余分配　　　                               　60 000

（2）结转经营结余，

借：经营结余　　　　　　　　                               　30 000

　  贷：非财政补助结余分配　　　　                             　30 000

（3）按照应缴纳企业所得税金额，

借：非财政补助结余分配　                                  　　8 000

　  贷：应缴税费——应缴企业所得税　　                            8 000

（4）提取专用基金，

借：非财政补助结余分配　　　                               　10 000

　  贷：专用基金——职工福利基金　　                             10 000

（5）将“非财政补助结余分配”的余额转入事业基金，

借：非财政补助结余分配　　　　                             　72 000

　  贷：事业基金　　　　　　　　　                               72 000

三、行政事业单位会计报表格式及编制说明

（一）财务报表的编制主要以权责发生制为基础，以财务会计核算生成的数据为准。决算报表的编制主要以收付实现制为基础，以预算会计核算生成的数据为准。

（二）财务报表由会计报表及其附注构成。会计报表至少包括资产负债表、收入费用表、净资产变动表、现金流量表和附注。单位可以根据实际情况自行选择编制现金流量表。

（三）决算报表至少包括预算收入支出表、预算结转结余变动表、财政拨款预算收入支出表。部门决算所要求的其他报表由财政部另行规定。

资产负债表

会政财01表

编制单位                 2017年12月31日                                单位：元

【解读】

平衡公式为“资产＝负债＋净资产”，取消收入类和支出类项目，真正全面反映特定时点事业单位的财务状况，体现事业单位会计主体地位。

《制度》在现行制度基础上，扩大了资产负债的核算范围。除按照权责发生制核算原则增加有关往来账款的核算内容，在资产方面，增加了“公共基础设施”“政府储备物资”“文物文化资产”“保障性住房”和“受托代理资产”的核算内容，以全面核算单位控制的各类资产。

在负债方面，增加了“受托代理负债”等核算内容，以全面反映单位所承担的现时义务。

此外，为了准确反映单位资产扣除负债之后的净资产状况，《制度》立足单位会计核算需要、借鉴国际公共部门会计准则相关规定，将净资产按照主要来源分类为累计盈余和专用基金，并根据净资产其他来源设置了权益法调整、无偿调拨净资产等会计科目。资产负债核算范围的扩大，有利于全面规范政府单位各项经济业务和事项的会计处理，准确反映政府资产数据，为相关决策提供更加有用的信息。

收入费用表

会政财02表

编制单位：                                  年度                           单位：元

【解读】

收入费用表是指反映事业单位在某一会计期间的事业成果及其分配情况的报表。收入类项目增加了“财政拨款收入”“事业收入”“上级补助收入”“附属单位上缴收入”“非同级财政拨款收入”；费用类项目划分“业务活动费用”“单位管理费用”增加了“上缴上级费用”“对附属单位补助费用”等，按照收入、支出或者费用的构成和非财政补助结余分配情况分项列示。

其中收入类：

费用类：

净资产变动表

块政财03表

编制单位：              年度                                             单位：元

本表反映单位在某一会计年度内净资产项目的变动情况。

净资产类科目

注：

将剩余资金分为结转和结余，并将财政拨款结转、结余与其他资金结转结余分开反映，且财政补助结转结余不进行结余分配。

为更好地反映行政和事业单位的财务状况，行政单位新设了资产基金和待偿债净资产，事业单位则新设了非流动资产基金科目。

“从预算收入中提取”行，反映单位本年从预算收入中提取专用基金对净资产的影响。本行“专用基金”项目应当通过对“专用基金”科目明细账记录的分析，根据本年按有关规定从预算收入中提取基金的金额填列。

“从预算结余中提取”行，反映单位本年根据有关规定从本年度非财政拨款结余或经营结余中提取专用基金对净资产的影响。本行“累计盈余”“专用基金”项目应当通过对“专用基金”科目明细账记录的分析，根据本年按有关规定从本年度非财政拨款结余或经营结余中提取专用基金的金额填列；本行“累计盈余”项目以“-”号填列。

现金流量表

会政财 04 表

编制单位：             年                                                 单位：元

本表反映单位在某一会计年度内净资产项目的变动情况。

单位应当采用直接法编制现金流量表。

预算收入支出表

会政预 01 表

编制单位：              年                                                 单位：元

预算结转结余变动表

会政预 02 表

编制单位                  年                                              单位：元

本表反映单位在某一会计年度内预算结转结余的变动情况。

财政拨款预算收入支出表

会政预03表

编制单位：                年                                          单位：元

（一）本表反映单位本年财政拨款预算资金收入、支出及相关变动的具体情况。

（二）本表“项目”栏内各项目，应当根据单位取得的财政拨款种类分项设置。其中“项目支出”项目下，根据每个项目设置；单位取得除一般公共财政预算拨款和政府性基金预算拨款以外的其他财政拨款的，应当按照财政拨款种类增加相应的资金项目及其明细项目。

附注：

单位的会计报表附注应当至少披露下列内容：

（一）单位的基本情况；

（二）会计报表编制基础；

（三）遵循政府会计准则、制度的声明；

（四）重要会计政策和会计估计；

（五）会计报表重要项目说明；

（六）本年盈余与预算结余的差异情况说明；

（七）其他重要事项说明。