村集体经济组织会计核算——应收款项和存货

主讲老师  李平

一、外部应收款项的核算

外部应收款项：是村集体经济组织与外部单位和个人发生的各种应收及暂付款项。

账户设置：外部应收款项应通过“应收款”账户核算，该账户属于资产类账户，借方登记发生的应收及暂付款项，贷方登记已经收回或经批准核销的应收款。期末余额在借方，表示应收而未收回或暂付的款项。

外部应收款项的主要业务：包括发生应收款和收回应收款。

（一）发生应收款

因销售商品、提供劳务或其他业务发生应收及暂付款项时，要按照实际发生的金额增加应收款，记入“应收款”科目的借方，同时相应记入“银行存款”“现金”“经营收入”等科目的贷方。

【案例1】

1月10日，村集体经济组织销售给A公司一批毛茶，售价10 000元，成本8 000元，货款尚未收到。

【解析】

（1）销售。该业务导致村集体经济组织应收款项和经营收入同时增加，应借记“应收款”科目，贷记“经营收入”科目。

借：应收款——A公司                                         10 000

贷：经营收入——毛茶                                         10 000

（2）结转成本。在销售实现、收入增加的同时，还应该结转已售农产品的成本，增加经营支出，减少库存物资。

借：经营支出                                                  8 000

贷：库存物资——毛茶                                          8 000

（二）收回应收款

收回应收款项时，应按照实际收回的金额记入“应收款”科目的贷方，同时货币资金增加，应相应地记入“银行存款”“现金”等科目的借方。

【案例2】

承【案例1】，1月20日，村集体经济组织收到本月10日销售毛茶的货款10 000元，当日存入银行。

【解析】

借：银行存款                                                 10 000

贷：应收款——A公司                                         10 000

二、内部应收款项的核算

内部应收款项：是村集体经济组织与内部所属单位和农户发生的各种应收及暂付款项。

账户设置：内部应收款项应通过“内部往来”账户进行核算。该账户属于资产负债双重账户，借方登记各类发生的应收及暂付款项及偿还的应付及暂收款项，贷方登记各类发生的应付及暂收款项及收回的各类应收及暂付款项。

期末余额：各明细账户借方余额合计数表示内部所属单位和农户欠村集体经济组织的款项总额，各明细账户的贷方余额合计数表示村集体经济组织欠其内部所属单位和农户的款项总额。

明细账的设置：在“内部往来”总账下，应按其内部所属单位和农户设置明细账户，进行明细核算。

报表中的列示：各明细账户的年末借方余额合计数应在资产负债表“应收款项”栏目内反映，年末贷方余额合计数应在资产负债表“应付款项”栏目内反映。

内部应收款项的主要业务：包括应收内部销售收入、应收内部欠款、应收承包款、内部应收股利和一事一议资金。

（一）应收销售收入

1．发生应收销售款

村集体经济组织与内部所属单位和农户发生应收销售收入时，应借记“内部往来”科目，贷记“经营收入”科目。

【案例3】

2月10日，村集体经济组织出售给该村粮食加工厂玉米3 000公斤，价款6 000元；出售给本村农户李光玉米400公斤，价款800元，款项均尚未收到。该批玉米单位成本为每公斤1.5元。

【解析】

（1）销售。销售农产品是村集体经济组织的日常经营活动，会增加经营收入，由于款项尚未收到，因此应增加内部应收款项。

借：内部往来——粮食加工厂                                    6 000

——李光                                            800

贷：经营收入                                                  6 800

（2）结转成本。在实现销售、确认经营收入的同时，也应相应地结转已售农产品的成本，借记“经营支出”科目，贷记“库存物资”科目。

借：经营支出                                                  5 100

贷：库存物资——玉米                                          5 100

2．收回应收销售款

村集体经济组织收回内部所属单位和农户的应收销售款项时，应借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“内部往来”科目。

【案例4】

承【案例3】，2月27日，村集体经济组织收到粮食加工厂归还的购粮款6 000元，款项已存入银行，同一天，收到农户李光交来的800元现金购粮款。

【解析】

该业务导致村集体经济组织的现金和银行存款增加，内部应收款项减少，应借记“现金”“银行存款”科目，贷记“内部往来”科目。

借：银行存款                                                  6 000

现金                                                        800

贷：内部往来——粮食加工厂                                    6 000

——李光                                            800

（二）应收内部欠款

1．发生应收欠款

村集体经济组织与内部所属单位和农户发生应收欠款时，应借记“内部往来”科目，贷记“现金”“银行存款”等科目。

【案例5】

2月18日，本村村民王伟向村集体经济组织借现金500元。

【解析】

借：内部往来——王伟                                            500

贷：现金                                                        500

2．收回应收欠款

村集体经济组织收回内部所属单位和农户的欠款时，应借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“内部往来”科目。

【案例6】

承【案例5】，2月27日，村集体经济组织收到村民王伟归还的借款500元。

【解析】

借：现金                                                        500

贷：内部往来——王伟                                            500

（三）应收承包款

1．发生应收承包款

村集体经济组织因农户和其他单位承包集体耕地、林地、果园、鱼塘等而发生的应收承包款，年终按合同结算出本期应向农户和其他单位收取的承包款时，借记“内部往来”或“应收款”科目，贷记“发包及上交收入”科目。

【案例7】

外地农户张某承包村集体经济组织鱼塘，年终按照承包合同应向村集体经济组织支付本年度承包款5 000元，该款项尚未交来。

【解析】

借：应收款——张某                                            5 000

贷：发包及上交收入                                            5 000

2．实际收到承包款

村集体经济组织实际收到农户和其他单位的承包金时，应借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“应收款”科目。

【案例8】

承【案例7】，村集体经济组织收到外地农户张某应上交的鱼塘承包款5 000元，款项已存入银行。

【解析】

借：银行存款                                                  5 000

贷：应收款——张某                                            5 000

（四）应收股利

村集体经济组织发生被投资方农户和其他单位的投资分利款时，应当借记“应收款”“内部往来”等科目，贷记“投资收益”科目；实际收到投资股利时，应当借记“银行存款”，贷记“应收款”科目。

【案例9】

2015年12月，按照本年度被投资方砖瓦厂的利润分配方案，村集体经济组织可以获得砖瓦厂的股利款9 000元，2016年1月实际收到9 000元股利。

【解析】

（1）被投资方宣布利润分配方案

借：应收款                                                    9 000

贷：投资收益                                                  9 000

（2）实际收到股利款

借：银行存款                                                  9 000

贷：应收款                                                    9 000

（五）一事一议资金

一事一议资金：需要兴办的村集体生产和生活等其他公益事业项目所需资金，采取“一事一议”的筹集办法，向村民、社会和其他单位筹集。

发生一事一议资金：一事一议资金的筹资方案经成员大会或成员代表大会通过时，按照筹资方案规定的金额，借记“内部往来”科目，贷记“一事一议资金”科目。

收到一事一议资金：实际收到一事一议资金时，应按照实际收到的金额借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“内部往来”科目。

【案例10】

村集体经济组织因修建桥梁进行“一事一议”筹资，筹资方案经村民代表大会讨论通过，每个农户应交20元筹资款，全村应收8 000元。

【解析】

借：内部往来——农户名                                        8 000

贷：一事一议资金                                              8 000

【案例11】

村集体经济组织收到农户交来的“一事一议”筹资款8 000元。

【解析】

借：现金                                                      8 000

贷：内部往来——农户名                                        8 000

三、存货的核算

（一）存货的概念

存货又称库存物资，是指村集体经济组织在正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。

（二）存货的分类

原材料是指用于生产产品的原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用配件、包装材料、燃料等。

农产品是生物资产的收获品或产成品。

在产品是指村集体经济组织处于生产过程中尚未完工的生产物资。

工业产成品是工业制造企业生产加工的产成品。

包装物是指为了包装农产品和工业产成品而储备的各种包装容器。

低值易耗品是指村集体经济组织中不能作为固定资产的各种用具物品。

（三）存货的账户设置

村集体经济组织的存货应通过“库存物资”账户进行核算。该账户属于资产类账户。

借方登记增加的库存物资的实际金额，贷方登记因减少的库存物资的实际金额。期末余额在借方，表示期末库存物资的实际结存金额。

在“库存物资”总账下，应按照库存物资的品名设置明细账户，进行明细核算。

（四）存货的入账价值

外购存货的实际成本包括：买价、外地运杂费（包括运输费、装卸费、保险费等）、运输中的合理损耗、入库前的挑选整理费以及买方应支付的税金和其他费用。

自制存货的实际成本包括：存货生产过程中发生的材料费用、人工费用、燃料和动力费用、加工费用等。

委托加工存货的实际成本包括：加工过程中实际耗用的原材料和半成品的实际成本、往返运输费、装卸费、保险费、加工费用以及缴纳的税金。

投资者投入的存货，按照投资各方评估确认的价值入账。

债务重组得到的存货，应按照应收债权的账面价值加应支付的相关税费入账。

接受捐赠的存货，应按照以下原则确定其实际成本：

（1）捐赠方提供了相关凭据的，应按照凭据上标注的金额加上应支付的相关税费入账；

（2）捐赠方没有提供相关凭据的，应当按照如下顺序确定其实际成本：同类或类似存货存在活跃市场的，按照同类或类似存货的市场价格估计出的金额加上应支付的相关税费作为其实际成本；同类或类似存货不存在活跃市场的，应当按照该存货的预计未来现金流量的现值作为其实际成本。

盘盈的存货，应按照同类或类似存货的市场价格入账。

（五）存货发出的计价方法

《村集体经济组织会计制度》规定，村集体经济组织领用或出售的出库存货的核算，可在“先进先出法” “加权平均法” “个别计价法”等方法中任选一种，但是一经选定，不得随意变动。

1．先进先出法

先进先出法：是依据先购入的存货应先发出这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价。

具体操作方法：存货入库时，逐笔登记入库存货的数量、单价、金额；存货发出时，先按第一批入库存货的单价计算发出存货的成本，若发出存货的数量大于第一批入库存货的数量，则超出部分按照第二批入库存货的单价计算发出存货的成本，以此类推。

库存物资明细账

库存物资名称：甲材料                                             单位：公斤、元

2．加权平均法

加权平均法分一次加权平均法和移动加权平均法两种。

（1）一次加权平均法是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除当月全部进货成本加月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货成本和期末存货成本的一种方法。

本月发出存货成本＝本月发出存货数量×存货单位成本

期末结存存货成本＝期末结存存货数量×存货单位成本

库存物资明细账

库存物资名称：甲材料                单位：公斤、元

单价22.32元＝（10 000+32 400）/（500+1 400）。因为尾数原因，发出材料的成本按照下面的计算方法得出：33 472元＝32 400－8 928。

（2）移动加权平均法是指用以前结存存货的实际成本加上本批增加存货的实际成本，除以以前结存存货的数量加上本批增加存货的数量，求得存货的平均成本单价，作为发出存货的计价标准。

计算公式如下：

本次发出存货的成本＝本次发出存货的数量×本次发出存货前存货的单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×本月月末存货单位成本

库存物资明细账

库存物资名称：甲材料                                              单位：公斤、元

4月7日结存材料的平均单价＝（10 000＋13 200）÷（500＋600）≈21.09（元）

4月23日结存材料的平均单价＝（2 109＋19 200）÷（100＋800）≈23.68（元）

3．个别计价法

个别计价法，是指逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货的单位成本的方法，即按每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。

（六）主要业务及核算

1．材料

（1）外购材料

外购材料验收入库后，根据发票上列示的金额，确认其实际成本。借记“库存物资”科目，贷记“现金”“银行存款”“应付款”“内部往来”等科目。

【案例12】

村集体经济组织购入辅助材料甲材料一批，发票上注明的价款为2 000元，货款已用银行存款支付。

【解析】

借：库存物资——甲材料                                        2 000

贷：银行存款                                                  2 000

（2）自制材料

村集体经济组织自制并验收入库的原材料，应当按照生产过程中实际发生的支出，确定材料的实际成本，借记“库存物资”科目，贷记“生产（劳务）成本”科目。

【案例13】

村办粮食加工厂自制的乙材料验收入库，自制成本5 000元。

【解析】

借：库存物资——乙材料                                        5 000

贷：生产（劳务）成本——乙材料                                5 000

（3）投资者投入材料

投资者投入的材料按照投资各方评估确认的价值确认其实际成本，该业务一方面增加了库存物资，另一方面增加了资本，因此应当借记“库存物资”科目，贷记“资本”科目。若物资的价值超过了投资方的资本额，超出部分作为公积公益金核算。

【案例14】

村办砖瓦厂接受农户郭光辉作为资本投入的水泥一批，双方协议作价3 000元。

【解析】

借：库存物资——水泥                                          3 000

贷：资本                                                          3 000

（4）接受捐赠材料

村集体经济组织接受捐赠的材料时，一方面增加了库存物资，应当借记“库存物资”科目，另一方面也增加了其净资产，应贷记“公积公益金”科目。

【案例15】

村集体经济组织接受某单位捐赠的一批蜂蜜，发票上注明的价款额为1 000元。

【解析】

借：库存物资——蜂蜜                                          1 000

贷：公积公益金                                                1 000

【案例16】

村集体经济组织因农业生产需要，领用库存的化肥200公斤，每公斤化肥的成本为5元，共1 000元。

【解析】

借：生产（劳务）成本                                          1 000

贷：库存物资——化肥                                          1 000

（5）生产领用材料

村集体经济组织在生产过程中领用原材料时，按照材料的实际成本借记“生产（劳务）成本”科目，贷记“库存物资”科目。

【案例17】

村集体经济组织因农业生产需要，领用库存的化肥200公斤，每公斤化肥的成本为5元，共1 000元。

【解析】

借：生产（劳务）成本                                          1 000

贷：库存物资——化肥                                          1 000

（6）直接出售材料

村集体经济组织出售材料时，一方面应确认收入，按照材料的价款借记“现金”“银行存款”“应收款”等科目，贷记“经营收入”科目；同时应结转材料成本，借记“经营支出”科目，贷记“库存物资”科目。

【案例18】

村办粮食加工厂出售水稻种子一批，价款为5 800元，货款尚未收到。该批水稻的成本为4 000元。

【解析】

借：应收款                                                    5 800

贷：经营收入                                                  5 800

借：经营支出                                                  4 000

贷：库存物资——水稻种子                                      4 000

2．农产品

（1）收获农产品

【案例19】

村集体经济组织在玉米种植过程中，实际领用玉米种子200元，肥料300元，农药100元，人工200元，收获玉米400公斤。

【解析】

投入时：

借：生产（劳务）成本——玉米                                    800

贷：库存物资——玉米种子                                        200

——肥料                                            300

——农药                                            100

应付工资                                                    200

收获农产品入库时：

借：库存物资——玉米                                            800

贷：生产（劳务）成本——玉米                                    800

（2）销售农产品

【案例20】

承【案例19】，村集体经济组织收获的玉米全部对外销售，售价每公斤4元，货款尚未收到。

【解析】

借：应收款                                                    1 600

贷：经营收入                                                  1 600

借：经营支出                                                    800

贷：库存物资——玉米                                            800

3．低值易耗品

低值易耗品在领用时一次性摊销，计入相关成本费用。

【案例21】

村办砖瓦厂领用管理用具一批，实际成本为200元。

【解析】

该项业务导致村集体经济组织的库存物资减少，同时生产成本增加，应借记“生产（劳务）成本”科目，贷记“库存物资”科目。

借：生产（劳务）成本                                            200

贷：库存物资——低值易耗品                                      200

4．包装物

购买包装物时，应按照实际支付的价款借记“库存物资”科目，贷记“银行存款”“应付款”等科目。

包装物随商品一同出售时，应当借记“银行存款”“应收款”等科目，贷记“经营收入”科目。同时结转成本，借记“经营支出”科目，贷记“库存物资”科目。

出租包装物收到押金时，应当借记“银行存款”等科目，贷记“应付款”“内部往来”等科目；收到出租包装物的租金时，应当借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“经营收入”科目；押金退回时，应当借记“应付款”“内部往来”等科目，贷记“现金”“银行存款”等科目。

（1）购买包装物

【案例22】

村办陶瓷厂购入包装箱200个，单价5元，包装箱已验收入库，货款已用银行存款支付。

【解析】

该项业务导致的包装箱增加，银行存款减少，应借记“库存物资”科目，贷记“银行存款”科目。

借：库存物资——包装箱                                        1 000

贷：银行存款                                                  1 000

（2）包装物随商品出售

【案例23】

村办陶瓷厂销售一批陶瓷，同时销售包装箱50个，单价为7元，每个成本5元，货款已经存入银行。

【解析】

借：银行存款                                                    350

贷：经营收入                                                    350

借：经营支出                                                    250

贷：库存物资——包装物                                          250

（3）收到押金

【案例24】

5月14日，村办陶瓷厂将包装箱20个出租给农户李开顺，按照协议应收取押金200元，租金30元。200元押金已经用现金支付。

【解析】

借：现金                                                        200

贷：内部往来——李开顺                                          200

（4）收到租金

【案例25】

承【案例24】，5月18日，村办陶瓷厂收到农户李开顺交来的租金30元。

【解析】

借：现金                                                         30

贷：经营收入                                                     30

（5）押金退回

【案例26】

承【案例24】，5月25日，农户李开顺将包装箱全数归还给村办陶瓷厂，陶瓷厂将押金退回给李开顺。

【解析】

借：内部往来——李开顺                                          200

贷：现金                                                        200

5．工业产成品

生产完成并验收入库的产成品，应当按照其生产过程中实际发生的支出，借记“库存物资”科目，贷记“生产（劳务）成本”科目。

产成品对外销售时，应当借记“银行存款”“应收款”等科目，贷记“经营收入”科目；同时结转销售成本，借记“经营支出”科目，贷记“库存物资”科目。

四、应收款项的核对和存货的清查

（一）应收款项的核对

每年年末，村集体经济组织应当将各项应收及暂付款项明细账的账面余额同有关债务单位的对账单进行核对，检查账实是否相符。

村集体经济组织在清查各项债务时，应在检查本组织应收款项账目正确、完整的基础上，编制应收款项对账单，通过电函、信函或面询等方式，分送各有关单位进行核对。对于账实不符的应收款项，村集体经济组织应当查明原因并进行相关的会计处理。

（二）坏账的会计处理

坏账是指无法收回或者收回可能性很小的应收款项。对于确实无法收回的应收款项，村集体经济组织应当及时准确地对其进行确认和核算。

一般情况下，应收款项符合下列条件之一的，可以确认为坏账：

1．债务人死亡后无义务承担人，以其遗产清偿后仍无法收回的部分。

2．债务人破产，以其破产财产清偿后无法收回的部分。

3．债务人较长时间内未履行偿债义务，并有足够证据表明其无法收回或收回的可能性极小的债权。

发生坏账：对债务单位撤销，确实无法追还，或债务人死亡，既无遗产可以清偿，又无义务承担人，确实无法收回的款项，应取得有关方面的证明，按规定程序批准核销后，计入“其他支出”科目。

坏账收回：对已确认坏账的应收款项，一旦重新收回，应当及时入账，已冲销的应收款项若收回，应当借记“现金”“银行存款”等科目，同时减少支出，贷记“其他支出”科目。

【案例27】

村民张磊欠村集体经济组织500元，因全家外出打工，村集体经济组织无法与其取得联系，又无其他义务承担人，收回债权的可能性很小，经批准作为坏账处理。

【解析】

借：其他支出                                                    500

贷：内部往来——张磊                                            500

【案例28】

承【案例27】，村民张磊回到村中，用现金归还了500元欠款。

【解析】

借：现金                                                        500

贷：其他支出                                                    500

（三）存货的清查

账实不符：存货的流动性较强，种类繁杂，在日常收发过程中很可能发生自然损耗、计量有误、毁损变质、丢失被盗等情况，造成存货的账面价值和实际价值不符。

盘盈、盘亏：村集体经济组织应定期组织相关人员对库存物资进行清查盘点，即核对存货的账面数与实存数是否一致。若账面数额大于实际数额，说明发生了盘亏；若账面数额小于实际数额，则是发生了盘盈。发生存货盘盈和盘亏时，应查明原因，进行相应的会计处理。

（四）存货盘盈的核算

存货盘盈时，应当相应地增加库存物资的账面数，保证账实相符。经过审核批准后，盘盈的存货应按照同类或类似存货的市场价格借记“库存物资”科目，贷记“其他收入”科目。

【案例29】

村集体经济组织财产清查中，盘盈玉米种子50公斤，每公斤的市场价格为15元，经审核批准后计入“其他收入”账户。

【解析】

借：库存物资——玉米种子                                        750

贷：其他收入                                                    750

（五）存货盘亏的核算

存货盘亏时，应当相应地减少库存物资的账面数，保证账实相符。同时，应根据存货盘亏的不同原因，相应地记入不同的账户。

如果是仓库保管人员或其他责任人保管不力造成的损失，应当由相关责任人赔偿，计入“内部往来”账户；如果是保险公司的责任，应由保险公司赔偿，计入“应收款”账户；实际价格扣除相关责任人和保险公司赔款以及残料价值后的损失计入“其他支出”账户。

【案例30】

村集体经济组织年末进行库存物资的清查，发现库存的玉米有150公斤发生变质，入库时的实际成本为每公斤2元，并已全部保险。经保险公司检查，村集体经济组织和仓库保管人员孙浩在保管期间均有过失，经协商后，仓库保管人员承担50元的赔偿责任，村集体经济组织承担100元的赔偿责任，其余部分由保险公司承担。经审核批准后，进行会计处理。

【解析】

借：应收款——保险公司                                          150

内部往来——孙浩                                             50

其他支出                                                    100

贷：库存物资——玉米                                            300