一、预算管理中相关问题的纠偏

过分的依赖以往对趋势的推测，预算有近视效应或过分的强调了一个固定时间。

明确地把预算与战略联系在一起，要以价值创造为重。

预算用的全是预算期间的财务方面信息。

平衡运用财务信息与非财务信息。

只有到预算期末才能用来评价业绩。

向所有员工指明在预算期内需要对业绩进行持续的改进。

成功的预算编制是什么样的？

与公司战略一致。

（最高）管理层必须充分信任和认可该预算。

员工应将预算视为一种规划、沟通及协调工具，而不是压力和惩罚措施。预算应能起到激励作用，促使员工为实现组织目标而努力工作。

最终的预算不应轻易变更，但必须足够灵活以便于应用。

预算应能推动各项规划得到执行，促进沟通与协调，并能提供业绩评估标准。成功的预算编制既需要上级管理层全面而公正的审核，也需要预算执行人员的全力投入。

二、预算编制的一些方法

（一）固定预算与弹性预算

（二）增量预算与零基预算

（三）定期预算与滚动预算

（四）作业预算

（一）固定预算与弹性预算

按其业务量基础的数量特征不同，编制预算的方法分为固定预算方法和弹性预算方法。

1．固定预算又称静态预算，是指在编制预算时，只根据预算期内正常的、可实现的某一固定业务量（如生产量、销售量）水平作为惟一基础来编制预算的一种方法。固定预算方法适应性差，可比性差。

2．弹性预算又称变动预算或滑动预算，是指以业务量、成本和利润之间的依存关系为依据，以预算期可预见的各种业务量水平为基础，编制能够适应多种情况预算的一种方法。

编制弹性预算所依据的业务量可以是产量、销售量、直接人工工时、机器工时、材料消耗量或直接人工工资等。与固定预算方法相比，弹性预算方法具有预算范围宽和可比性强的优点。在实务中，弹性预算法作为一种控制机制，通过将实际收入与实际费用同实际产量（不是预算产量）所产生的预算收入与预算费用相比较，用以评估管理者的绩效。它可以采用公式法，也可以采用列表法。

【案例2】某公司对职工春游费用做预算，计划每人的标准花费是500元，雇佣一个导游要2 000元。用公式法表示总花费为y=2 000+500x，x为人员数。分别假设春游参加人数为20人，30人或40人，用列表法表示公司的预计总花费如下表2

表2                公司春游预计花费资料       单位：元

该公司用弹性预算法评估并进行差异分析，预计去20人。实际去了18人，每人实际花费为550元，导游费2000元。对比如表3。会计甲从表3分析出该公司的总花费实现了100元的节约。会计乙持反对意见，认为并没有节约，您怎么看？

表3 公司的原始预算和实际情况单位：元

【答案】

会计甲的分析并不是真实的情况，会计乙是对的。当实际春游人数为18人时，该公司花费的实际发生额比预算高900元。

【分析】因为实际去的人数并没达到预算水平，为真实地评估其差异，该公司需编制一份弹性预算，利用每人的标准花费（不是实际花费）与实际人数（而非预算人数）相乘，求得总花费在弹性预算法下的发生额。具体见表4：

表4 公司的弹性预算单位：元

（二）增量预算与零基预算

按其出发点的特征不同，编制预算的方法分为增量预算方法和零基预算方法。

1．增量预算又称调整预算，是指以基期成本费用水平为基础，结合预算期业务量水平及有关影响成本因素的未来变动情况，通过调整有关原有费用项目而编制预算的一种方法。增量预算方法的假设前提有：现有的业务活动是企业必需的；原有的各项开支都是合理的；增加费用预算是值得的。增量预算方法的缺点是不利于企业未来发展。

2．零基预算是指在编制预算时不考虑以往会计期间所发生的费用项目或费用数额，而是将所有的预算支出均以零为出发点，一切从实际需要与可能出发，逐项审议预算期内各项费用的内容及开支标准是否合理，在综合平衡的基础上编制费用预算的一种方法。零基预算的优点是不受已有费用项目和开支水平的限制，能够调动各方面降低费用的积极性，有助于企业的发展；其缺点是工作量大，重点不突出，编制时间较长。此法特别适用于产出较难辨认的服务性部门费用预算的编制。

【案例3】某公司的总经理打算对公司历年超支严重的间接费用项目按零基预算法编制预算。有关资料如下表5：

       表5     2016年预计费用项目及开支金额   单位：元

经过充分论证，得出以下结论：上述费用中除业务招待费和广告费以外都不能再压缩了，必须得到全额保证。根据历史资料对业务招待费和广告费进行成本——效益分析如下表6：

表6     2017年预计成本——效益分析表    单位：元

假定该公司预算年度对上述各项费用可动用的财力资源只有850 000元。要求：采用零基预算法编制该公司预算期2017年度的营业及管理费用预算。

【答案】

权衡上述各项费用开支的轻重缓急排出层次和顺序：

第一层次为劳动保护费、办公费和保险费。因为劳动保护费、办公费和保险费在预算期必不可少，需要全额得到保证，属于不可避免的约束性固定成本，故应列为第一层次。

第二层次和第三层次分别为业务招待费和广告费。因为业务招待费和广告费可根据预算期间企业财力情况酌情增减，属于可避免项目；其中广告费的成本——收益较大，应列为第二层次；业务招待费的成本——收益相对较小，应列为第三层次。

根据以上排列的层次和顺序，分配资源，最终落实的预算金额如下：

（1）确定不可避免项目的预算金额：

180 000+100 000+120 000=400 000（元）

（2）确定可分配的资金数额：

850 000－400 000=450 000（元）

（3）按成本——效益比重将可分配的资金数额在业务招待费和广告费之间进行分配：

业务招待费=450 000×[4÷（4+6）]=180 000（元）

广告费=450 000×[6÷（4+6）]=270 000（元）

表7       2017年公司营业及管理费用预算   单位：元

（三）定期预算与滚动预算

按其编制期的时间特征不同，编制预算的方法分为定期预算方法和滚动预算方法。

1．定期预算是指在编制预算时以不变的会计期间（如日历年度）作为预算期的一种编制预算的方法。定期预算方法的优点是能够使预算期间与会计年度相配合，便于考核和评价预算的执行结果；缺点是具有盲目性（远期指导性差）、滞后性（灵活性差）和间断性（连续性差）。

2．滚动预算又称连续预算或永续预算，是指在编制预算时，将预算期与会计年度脱离，随着预算的执行不断延伸补充预算，逐期向后滚动，使预算期永远保持为一个固定期间的一种预算编制方法。按滚动预算方法编制的预算具有透明度高、及时性强、连续性好，以及完整性和稳定性突出的优点；其主要缺点是预算工作量较大。

（四）作业预算

作业预算也称作业基础预算，是在传统预算方法的基础上，结合全面质量管理、作业成本法和作业管理的理念设计的一种新的预算管理方法。它关注作业，而不是部门和产品。

作业预算的三个关键要素包括将要做的工作类型、数量和成本。

作业预算的基本原理就是根据要做的事情，即作业或业务流程来编制预算，它不同于传统预算，即不以成本元素为依据。

作业预算能反映在竞争压力的影响下企业对生产作业的关注，它必须以未来作业的工作量为基础，能适应企业的变化。有效的作业预算是对增值的作业链和流程进行计划和控制。

【案例4】A公司生产两种产品：毛呢制品和翻领制品，自成立之初，就只使用一个生产间接费用归集库累积成本，间接费用根据直接人工工时数分摊到产品中去。直到最近，它还是本区域唯一一家生产翻领制品的公司，因此它可以自主决定销售价格。但从去年开始，B公司推出了类似产品，并且价格低于A公司制造的标准成本。A公司的市场份额迅速下降，A公司必须决定是降价，还是直接中止生产这种产品。意识到中止生产这种产品会对公司其他毛呢制品产生额外负担，A公司决定采用作业成本法来确定两种产品是否存在不同的成本结构。

生产产品的两种主要间接成本是动力的耗用和准备成本。大部分耗用的原料都用在生产环节，而大多数的准备成本都用于组装上。准备成本由毛呢制品的产品事先确定。因此A公司决定将生产部门的成本划分为两个作业中心：

（1）生产以机器工时数作为成本驱动因素（作业动因）；

（2）组装以准备次数作为成本动因（作业动因）。

表8和表9是生产制造部门的相关信息，其中表8里两个部门的直接人工每小时工资率相同。

表8        间接费用分离前的年度预算单位：元

表9             将间接费用按照作业成本库归集分摊后的成本结构

要求：

（1）以直接人工工时为间接费用的分摊基础，请计算：生产制造部门总预算成本；毛呢制品的单位标准成本；翻领制品的单位标准成本。

（2）按照作业成本库分离后的间接费用，计算生产部门和组装部门的预算总成本。

（3）采用作业成本法，计算毛呢制品和翻领制品的单位标准成本。

（4）讨论问题3的计算结果对A公司是否继续生产翻领制品的决策有什么影响。

【答案】

（1）A公司生产制造部门预算成本总额列示如下表10，再以直接人工工时为间接费用的分摊基础，计算毛呢制品和翻领制品的单位标准成本，见表11。

表10                A 公司生产制造部门总预算成本       单位：元

①  毛呢制品的直接人工工时预算数

=2小时/件×20 000件=40 000（小时）

②  翻领制品的直接人工工时预算数

=3小时/件×20 000件=60 000（小时）

③  直接人工工时预算总额

=40 000小时+60 000小时=100 000（小时）

④  直接人工工资率

=800 000元÷100 000小时=8（元/小时）

⑤  接费用分摊率

=350 000元÷100 000小时=3.5（元/小时）

表11              两种产品的单位标准成本          单位：元

（2）按照作业成本库分离后的间接费用，生产部门和组装部门的预算成本总额计算如下表12所示：

表12     A公司生产部门和组装部门的预算总成本     单位：元

（3）按照作业成本法，计算产品的单位标准成本，计算过程如表13所示。生产部门待分摊的间接费用归集库为232 000元。

①机器工时总数

=5.5小时/件×20 000件+9.0小时/件×20 000件

=290 000（小时）

②间接费用/机器工时

=232 000元÷290 000小时=0.8（元/小时）

③毛呢制品单位产品的生产成本

=0.8元/小时×5.5小时/件=4.4（元/件）

④翻领制品单位产品的生产成本

=0.8元/小时×9.0小时/件=7.2（元/件）

组装部门待分摊的间接费用归集库为118 000元。

②  产准备总次数=900次+100次=1 000（次）

②每次准备成本=118 000元÷1 000次=118（元/次）

③  呢制品单位产品的准备成本

=118元/次×900次÷20 000件=5.31（元/件）

④  领制品单位产品的准备成本

=118元/次×100次÷20 000件=0.59（元/件）

表13   两种产品的标准作业成本单位：元

（4）与原来的标准成本37.50元/件对比，新的作业成本法下，翻领制品的标准作业成本为34.79元/件，因此，为了能够在市场中更有竞争力，A公司应做出降低翻领制品销售价格的决策。采用作业成本法分摊间接费用，计算发生的生产成本数据更准确，A公司在定价和生产上可做出更加明智的决策。

表14   两种方法下的单位产品成本单位：元

总结

预算是数量化的计划。思路决定出路。

预算能帮助管理者，但预算也需要帮助。最高管理层的支持是至关重要的。

实现预算，不应该是预算的终极目标，提高企业价值才是。预算是一个有力工具，可以更积极地帮助企业有效利用资源，促进管理，解决问题，完成战略目标。

预算不是“万能药”。它治不好不善管理的人，漏洞百出的组织和不完善的会计制度。

预算方法

弹性预算：作为一种控制机制去评估管理者的绩效。

零基预算：仿佛第一次编制预算一样，从零开始。

滚动预算：连续更新预算。

作业预算：成本的归类以作业为依据。