企业所得税必知——汇算清缴

主讲老师  郭明磊

目录

一、企业所得税汇算清缴概述

二、基础信息准备与计算税额的思路

三、计算利润总额

四、计算应纳税所得额

五、计算应纳税额

六、程序性事项处理

一、企业所得税汇算清缴概述

（一）基本规定

《企业所得税法》第五十四条　企业所得税分月或者分季预缴。

企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。

企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。

企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。

第五十五条　企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。

企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。

1．什么是汇算清缴

企业所得税汇算清缴，是指纳税人自纳税年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起60日内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。

2．汇算清缴要作哪些工作

（1）汇算清缴前，确认所属期年度收入、扣除，并准备相关的资料，及时变更基础信息。

（2）汇算清缴期间，填写报送年度申报表及相关资料，准备留存备查资料。

（3）结清税款；货币资金不足，可申请延期缴纳税款。

（二）注意的问题

1．预缴与汇算清缴关系

纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，应在纳税年度终了后15日内完成，预缴申报后进行当年企业所得税汇算清缴。

纳税人在纳税年度内预缴企业所得税税款少于应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补缴的企业所得税税款；预缴税款超过应纳税款的，主管税务机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。

2．年度纳税申报表报送要求

纳税人应当按照企业所得税法及其实施条例和企业所得税的有关规定，正确计算应纳税所得额和应纳所得税额，如实、正确填写企业所得税年度纳税申报表及其附表，完整、及时报送相关资料，并对纳税申报的真实性、准确性和完整性负法律责任。

纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报。

3．汇算清缴责任

纳税人未按规定期限进行汇算清缴，或者未报送《企业所得税汇算清缴管理办法》第八条所列资料的，按照税收征管法及其实施细则的有关规定处理。

二、基础信息准备与计算税额的思路

（一）准备基础信息

需要准备的基础信息主要包括企业基本信息、重组事项、企业主要股东及分红情况等部分。

（二）计算应纳税额的思路

第二十二条　企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。

应纳税所得额的计算有两种方法：直接法与间接法

1．直接法

第五条　企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。

应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－以前年度亏损

2．年度申报表思路计算（间接法）

第二十一条　在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。

应纳税所得额＝会计利润总额±纳税调整项目金额－以前年度亏损（不考虑优惠）

中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）

1张基础信息表、1张年度纳税申报表、35张明细表

以利润总额计算应纳税所得额：

以应纳税所得额计算本年应补（退）所得税额

三、计算利润总额

按照国家统一会计制度规定计算填报。实行企业会计准则、小企业会计准则、企业会计制度、分行业会计制度纳税人其数据直接取自利润表；实行事业单位会计准则的纳税人其数据取自收入支出表；实行民间非营利组织会计制度纳税人其数据取自业务活动表；实行其他国家统一会计制度的纳税人，根据本表项目进行分析填报。

【注意】

会计准则及利润表格式的变化。

关于修订印发《企业会计准则第14号——收入》的通知（财会〔2017〕22号）

在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2020年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。同时，允许企业提前执行。

执行本准则的企业，不再执行财会〔2006〕3号中的《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第15号——建造合同》。

关于修订印发2018年度一般企业财务报表格式的通知 （财会〔2018〕15号）

执行企业会计准则的非金融企业中，尚未执行新金融准则和新收入准则的企业应当按照企业会计准则和一般企业财务报表格式（适用于尚未执行新金融准则和新收入准则的企业）的要求编制财务报表；

已执行新金融准则或新收入准则的企业应当按照企业会计准则和一般企业财务报表格式（适用于已执行新金融准则或新收入准则的企业）的要求编制财务报表。

四、计算应纳税所得额

（一）以利润总额为起点计算应纳税所得额

纳税调整后所得=利润总额-境外所得+纳税调整增加额-纳税调整减少额-免税、减计收入及加计扣除+境外应税所得抵减境内亏损

应纳税所得额=纳税调整后所得-所得减免-弥补以前年度亏损-抵扣应纳税所得额

（二）检查是否存在可能需要纳税调整的业务

这部分要解决的是，有没有“税会差异”。分为“收入类调整项目”“扣除类调整项目”“资产类调整项目”“特殊事项调整项目”“特别纳税调整应税所得”“其他”六大项。需要检查有无相关业务，并计算出纳税“调增金额”和“调减金额”。

1．收入类调整项目

例如：

（1）视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整

（2）未按权责发生制确认收入纳税调整

（3）按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益

（4）销售折扣、折让和退回

2．扣除类调整项目

例如：

（1）业务招待费支出、广告费和业务宣传费跨年度纳税调整

（2）罚金、罚款和被没收财物的损失；税收滞纳金、加收利息。

（3）视同销售成本

（4）捐赠支出纳税调整

【注意】

《企业所得税法》进行了修改，《财政部 国家税务总局关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知》（财税〔2018〕15号）明确：

企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于慈善活动、公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

3．资产类调整项目

例如：资产折旧、摊销；资产减值准备金

【注意】

企业固定资产加速折旧的新政策《国家税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》（税务总局公告2018年第46号）企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除

4．特殊事项调整项目

例如：

（1）房地产开发企业特定业务计算的纳税调整额

（2）有限合伙企业法人合伙方应分得的应纳税所得额

（3）特殊行业准备金

5．特别纳税调整应税所得

纳税人按特别纳税调整规定自行调增的当年应税所得，以及纳税人依据双边预约定价安排或者转让定价相应调整磋商结果的通知，需要调减的当年应税所得。

（三）免税、减计收入及加计扣除

检查是否有属于此类税收优惠的业务

1．免税收入

例如：国债利息收入免征企业所得税；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税。

2．减计收入

例如：综合利用资源生产产品取得的收入在计算应纳税所得额时减计减按90%计入收入总额。

综合利用资源是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入。

3．加计扣除

例如：开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用加计扣除。

企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。

（四）检查是否有所得减免项目

《企业所得税法实施条例》第一百零二条  企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。

1．从事农、林、牧、渔业项目的所得

2．从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得

3．从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得

4．符合条件的技术转让所得

5．实施清洁发展机制

财政部、国家税务总局关于中国清洁发展机制基金及清洁发展机制项目实施企业有关企业所得税政策问题的通知 （财税〔2009〕30号）

6．符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目

（五）弥补以前年度亏损

《企业所得税法》第五条　企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。

第十八条　企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。

《财政部 税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）

自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格（以下统称资格）的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。

（六）有无可抵扣应纳税所得额业务

1．创业投资企业直接投资按投资额一定比例抵扣应纳税所得额

财政部、税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知（财税〔2018〕55号）

公司制创业投资企业采取股权投资方式直接投资于种子期、初创期科技型企业（以下简称初创科技型企业）满2年（24个月，下同）的，可以按照投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该公司制创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

2．通过有限合伙制创业投资企业投资按一定比例抵扣分得的应纳税所得额

有限合伙制创业投资企业（以下简称合伙创投企业）采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的，法人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣法人合伙人从合伙创投企业分得的所得；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

五、计算应纳税额

以应纳税所得额为起点计算本年应补（退）所得税额

应纳所得税额=应纳税所得额×税率

应纳税额=应纳所得税额-减免所得税额-抵免所得税额

实际应纳所得税额=应纳税额+境外所得应纳所得税额-境外所得抵免所得税额

本年应补（退）所得税额=实际应纳所得税额-本年累计实际已缴纳的所得税额

（一）减免所得税额（三十一项）

1．符合条件的小型微利企业减免企业所得税

自2018年1月1日至2020年12月31日，将小型微利企业的年应纳税所得额上限由50万元提高至100万元，对年应纳税所得额低于100万元（含100万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。　

小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

（1）工业企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3 000万元；

（2）其他企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1 000万元。

2．国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税

高新技术企业是指在国际重点支持的高新技术领域内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册的居民企业。

3．经济特区和上海浦东新区新设立的高新技术企业在区内取得的所得定期减免企业所得税

对经济特区和上海浦东新区内在2008年1月1日（含）之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业（以下简称新设高新技术企业），在经济特区和上海浦东新区内取得的所得，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，两免三减半（减半时按25%的税率计算）

上述企业同时在特区和浦东新区以外地区从事生产经营的，应当单独计算其在特区和浦东新区内取得的所得，并合理分摊期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。

（二）抵免所得税额优惠

企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。

企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠,并补缴已经抵免的企业所得税税款。转让的受让方可以按照该专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额;当年应纳税额不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。

（三）境外所得应纳所得税额及境外所得抵免所得税额

第二十三条　企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：

（一）居民企业来源于中国境外的应税所得；

（二）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场 所有实际联系的应税所得。

第二十四条　居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。

（四）本年累计实际已缴纳的所得税额

纳税人按照税收规定本纳税年度已在月（季）度累计预缴的所得税额，包括按照税收规定的特定业务已预缴（征）的所得税额，建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部按规定向项目所在地主管税务机关预缴的所得税额。

六、程序性事项处理

（一）扣除凭证管理

国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告 （总局公告2018年第28号）

1．税前扣除凭证的种类

根据税前扣除凭证的取得来源，《办法》将其分为内部凭证和外部凭证。

（1）内部凭证

是指企业根据国家会计法律、法规等相关规定，在发生支出时，自行填制的用于核算支出的会计原始凭证。如企业支付给员工的工资，工资表等会计原始凭证即为内部凭证。

（2）外部凭证

是指企业发生经营活动和其他事项时，取得的发票、财政票据、完税凭证、分割单以及其他单位、个人出具的收款凭证等。其中，发票包括纸质发票和电子发票，也包括税务机关代开的发票。

2．取得税前扣除凭证的时间要求

原则上，企业应在支出发生时取得符合规定的税前扣除凭证。

在某些情形下企业可能需要补开、换开符合规定的税前扣除凭证，《办法》规定企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得符合规定的税前扣除凭证。

3．外部凭证的税务处理

企业在规定期限内取得符合规定的发票、其他外部凭证的，相应支出可以税前扣除。应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，可以按照以下规定处理：

（1）汇算清缴期结束前的税务处理

能够补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，相应支出可以税前扣除。

因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，凭相关资料证实支出真实性后，相应支出可以税前扣除。

未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证并且未能凭相关资料证实支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。

（2）汇算清缴期结束后的税务处理

由于一些原因（如购销合同、工程项目纠纷等），企业在规定的期限内未能取得符合规定的发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，企业主动没有进行税前扣除的，待以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证后，相应支出可以追补至该支出发生年度扣除，追补扣除年限不得超过5年。其中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，企业在以后年度凭相关资料证实支出真实性后，相应支出也可以追补至该支出发生年度扣除，追补扣除年限不得超过5年。　

税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，企业自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证或者按照《办法》第十四条规定凭相关资料证实支出真实性后，相应支出可以在发生年度税前扣除。否则，该支出不得在发生年度税前扣除，也不得在以后年度追补扣除。

（二）企业所得税优惠政策事项办理

国家税务总局关于发布修订后的《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告（总局公告2018年第23号）

1．优惠事项范围

优惠事项是指企业所得税法规定的优惠事项，以及国务院和民族自治地方根据企业所得税法授权制定的企业所得税优惠事项。包括免税收入、减计收入、加计扣除、加速折旧、所得减免、抵扣应纳税所得额、减低税率、税额抵免等。

具体优惠事项《企业所得税优惠事项管理目录（2017年版）》。

2．办理方式

企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。企业应当根据经营情况以及相关税收规定自行判断是否符合优惠事项规定的条件，符合条件的可以按照《目录》列示的时间自行计算减免税额，并通过填报企业所得税纳税申报表享受税收优惠。同时，按照本办法的规定归集和留存相关资料备查。

3．留存备查资料

所称留存备查资料是指与企业享受优惠事项有关的合同、协议、凭证、证书、文件、账册、说明等资料。留存备查资料分为主要留存备查资料和其他留存备查资料两类。

主要留存备查资料由企业按照《目录》列示的资料清单准备，其他留存备查资料由企业根据享受优惠事项情况自行补充准备。

4．备查资料归集要求

（1）时间要求

企业享受优惠事项的，应当在完成年度汇算清缴后，将留存备查资料归集齐全并整理完成，以备税务机关核查。

（2）多个优惠事项

企业同时享受多项优惠事项或者享受的优惠事项按照规定分项目进行核算的，应当按照优惠事项或者项目分别归集留存备查资料。

（3）总分机构

设有非法人分支机构的居民企业以及实行汇总纳税的非居民企业机构、场所享受优惠事项的，由居民企业的总机构以及汇总纳税的主要机构、场所负责统一归集并留存备查资料。

分支机构以及被汇总纳税的非居民企业机构、场所按照规定可独立享受优惠事项的，由分支机构以及被汇总纳税的非居民企业机构、场所负责归集并留存备查资料，同时分支机构以及被汇总纳税的非居民企业机构、场所应在当完成年度汇算清缴后将留存的备查资料清单送总机构以及汇总纳税的主要机构、场所汇总。

5．资料保存、提供

企业留存备查资料应从企业享受优惠事项当年的企业所得税汇算清缴期结束次日起保留10年。

企业应当根据税务机关管理服务的需要，按照规定的期限和方式提供留存备查资料，以证实享受优惠事项符合条件。其中，享受集成电路生产企业、集成电路设计企业、软件企业、国家规划布局内的重点软件企业和集成电路设计企业等优惠事项的企业,应当在完成年度汇算清缴后，按照《目录》“后续管理要求”项目中列示的清单向税务机关提交资料。

6．法律责任

企业享受优惠事项后发现其不符合优惠事项规定条件的，应当依法及时自行调整并补缴税款及滞纳金。

企业未能按照税务机关要求提供留存备查资料，或者提供的留存备查资料与实际生产经营情况、财务核算情况、相关技术领域、产业、目录、资格证书等不符，无法证实符合优惠事项规定条件的，或者存在弄虚作假情况的，税务机关将依法追缴其已享受的企业所得税优惠，并按照税收征管法等相关规定处理。

（三）补正申报

纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报。

（四）申请延期申报

纳税人因不可抗力，不能在汇算清缴期内办理企业所得税年度纳税申报或备齐企业所得税年度纳税申报资料的，应按照税收征管法及其实施细则的规定，申请办理延期纳税申报。

（五）申请延期缴纳

纳税人因有特殊困难，不能在汇算清缴期内补缴企业所得税款的，应按照税收征管法及其实施细则的有关规定，办理申请延期缴纳税款手续。