《管理会计应用指引第203号——弹性预算》解读

主讲：韩伟华

导读：

上一期沈力提到，零基预算和增量预算都要看是否适合企业，选择哪种方法要看对企业是否有利，甚至提出一个大胆的想法，预算是否可以几种方法混合使用？要多学习几种方法。

我们这次分析会就是要再看看弹性预算是怎么回事？

《管理会计应用指引第203号——弹性预算》

第一章  总  则

第一条 弹性预算，是指企业在分析业务量与预算项目之间数量依存关系的基础上，分别确定不同业务量及其相应预算项目所消耗资源的预算编制方法。

弹性预算是相对于固定预算的一种编制方法。固定预算，是指以预算期内正常的、最可能实现的某一业务量水平为固定基础，不考虑可能发生的变动的预算编制方法。

业务量，是指企业销售量、产量、作业量等与预算项目相关的弹性变量。

第二条 弹性预算适用于企业各项预算的编制，特别是市场、产能等存在较大不确定性，且其预算项目与业务量之间存在明显的数量依存关系的预算项目。

第二章  应用环境

第三条 企业应用弹性预算工具方法，应遵循《管理会计应用指引第200号——预算管理》中对应用环境的一般要求。

第四条 企业应用弹性预算工具方法，应合理识别与预算项目相关的业务量，长期跟踪、完整记录预算项目与业务量的变化情况，并对二者的数量依存关系进行深入分析。

第五条 企业应用弹性预算工具方法，应成立由财务、战略和有关业务部门组成的跨部门团队。

第六条 企业应合理预测预算期的可能业务量，借助信息系统或其他管理会计工具方法，匹配和及时修订弹性定额。

第三章  应用程序

第七条 企业应用弹性预算工具方法，一般按照以下程序进行：确定弹性预算适用项目，识别相关的业务量并预测业务量在预算期内可能存在的不同水平和弹性幅度；分析预算项目与业务量之间的数量依存关系，确定弹性定额；构建弹性预算模型，形成预算方案；审定预算方案。

第八条 企业选择的弹性预算适用项目一般应与业务量有明显数量依存关系，且企业能有效分析该数量依存关系，并积累了一定的分析数据。

企业在选择成本费用类弹性预算适用项目时，还要考虑该预算项目是否具备较好的成本性态分析基础。

第九条 企业应分析、确定与预算项目变动直接相关的业务量指标，确定其计量标准和方法，作为预算编制的起点。

第十条 企业应深入分析市场需求、价格走势、企业产能等内外因素的变化，预测预算期可能的不同业务量水平，编制销售计划、生产计划等各项业务计划。

第十一条 企业应逐项分析、认定预算项目和业务量之间的数量依存关系、依存关系的合理范围及变化趋势，确定弹性定额。

确定弹性定额后，企业应不断强化弹性差异分析，修正和完善预算项目和业务量之间的数量依存关系；并根据企业管理需要增补新的弹性预算定额，形成企业弹性定额库。

第十二条 企业通常采用公式法或列表法构建具体的弹性预算模型，形成基于不同业务量的多套预算方案。

公式法下弹性预算的基本公式为：

预算总额＝固定基数＋∑（与业务量相关的弹性定额×预计业务量）。

应用公式法编制预算时，相关弹性定额可能仅适用于一定业务量范围内。当业务量变动超出该适用范围时，应及时修正、更新弹性定额，或改为列表法编制。

列表法，是指企业通过列表的方式，在业务量范围内依据已划分出的若干个不同等级，分别计算并列示该预算项目与业务量相关的不同可能预算方案的方法。

第十三条 企业预算管理责任部门应审核、评价和修正各预算方案，根据预算期最可能实现的业务量水平确定预算控制标准，并上报企业预算管理委员会等专门机构审议后报董事会等机构审批。

第四章  工具方法评价

第十四条 弹性预算的主要优点：考虑了预算期可能的不同业务量水平，更贴近企业经营管理实际情况。

第十五条 弹性预算的主要缺点：一是编制工作量大；二是市场及其变动趋势预测的准确性、预算项目与业务量之间依存关系的判断水平等会对弹性预算的合理性造成较大影响。

第五章  附  则

第十六条 本指引由财政部负责解释。

总结应用：

沈力带领大家边学边探讨管理会计应用指引关于弹性预算的指导，最后让大家发表意见，以便于最后确定到底用什么样的预算方法。

张会计：以我们公司来看，具体的弹性预算我们可以来模拟一下。

这张表给出了实际成果与静态预算之间的差异：

一、管理会计应用指引第203号——弹性预算

有利/不利差异

差异：实际成果和计划成果之差。

直接材料项下的有利差异308 160对公司来讲是否是好事呢？尽管整个营运并无效益可言，但是否至少有效率呢？

并不一定。因为销售数量上存在不利差异，公司的营运之所以无效益，主要原因在于实际销售数量低于预算。正因为生产数量减少，所以直接材料成本低于预算。直接材料成本预算是1 800 000，对应的销售数量是30 000单位，单位直接材料成本是60。实际生产数量是24 000单位，实际直接材料成本是1 491 840，因此实际的单位直接材料成本是     62.16。

为明确目标未能达成的原因所在，需要利用其他分析手段以评估营运效率。其中一种手段就是——弹性预算。

1．使用弹性预算进行绩效分析

弹性预算VS静态预算

（1）共同点：二者都是计划，且最初是以同样方式编制。

（2）区别：

（3）弹性预算能提供更好的管理控制结果，原因在于变动成本与固定成本的不同特性。

①变动成本将按实际产出水平进行调整，而固定成本极有可能保持不变。

②由于变动成本的成本行为与生产数量直接挂钩，管理层对变动成本能施加更多的控制。

2．弹性预算的特点

（1）静态预算由于不根据实际产出水平加以调整，只有在实际产出水平达到计划产出水平时才有效，因而依据静态预算得出的差异信息容易产生误导性。

（2）弹性预算会改变产出水平，以及与特定产出水平相关的总变动成本，但不改变单价、单位变动成本以及其他与产量无关的项目。——可以获得依据实际产出水平确定的预算额度。

（3）弹性预算可以在不参考总预算的情况下编制，也可以在任何时候编制（总预算则必须在预算期间开始前编制），其详尽程度可根据具体条件的变化加以调整。管理层也可以利用弹性预算分析营运成果和营运效率，以明确营运状况发生变化的原因。

威尔士体育用品公司的弹性预算

该弹性预算表明：

①弹性预算可以在制定成果以后编制，也可以在知道实际成果之前编制（模拟弹性预算）。

②由于总销售收入及总变动成本与产出水平同比例变动，因而总边际贡献也与产出水平同比例变动，从而边际贡献率保持不变。

③由于固定成本不受产出水平变动影响，因而营业利润变动幅度大于产出水平，营业利润率有所改变。

3．弹性预算的编制步骤

（1）编制静态总预算，需要确立：预算销售单价、预算单位变动成本、预算固定成本，以及估计的产出水平。

（2）明确实际产出量。产量是变动成本的成本动因。

（3）计算弹性预算中的总销售收入

总销售收入=销售量×预算销售单价=120/单位×24 000单位=2 880 000

（4）计算弹性预算中的成本

总成本=总变动成本+总固定成本=销售数量×预算单位变动成本+总固定成本

4．弹性预算差异与销售量差异

（1）编制静态总预算，比较差异。

实际成果与静态预算之间的差异称为静态预算差异。

静态预算差异=实际结果-静态预算结果=35 760-270 000=234 240U

完成了静态预算比较之后，静态预算差异可进一步分解成两种不同类型的差异：

弹性预算差异——实际单位售价（或单位成本）偏离预算单位售价（或单位成本）的差异；

销售量差异——实际产出水平偏离预算产出水平的差异。

（2）弹性预算差异的计算是用实际结果减去弹性预算结果（弹性预算结果已按实际产出加以调整）。弹性预算差异确认了在预算变为弹性预算后或按实际销售量对预算加以调整后，营业利润间的差异。

弹性预算差异的计算公式如下所示：

弹性预算差异=实际结果-弹性预算结果（已按实际产出）

弹性预算差异=35 760-78 000=42 240不利差异（U）

（3）销售量差异揭示了实际产出数量与预算产出数量之问的差别所造成的影响另一方面，弹性预算差异揭示了因实际销售价格、变动成本和固定成本等的差别所造成的影响。

销售量差异的计算公式如下：

销售量差异=弹性预算结果-静态预算结果

销售量差异=78 000-270 000=192 000不利差异（U）

注意：

固定成本不随产出水平变动而变动，因而没有销售量差异。

将这两种差异放在一起分析，

有助于评估营运是否有效益和／或是否有效率。

一方面，销售量差异揭示了实际产出数量与预算产出数量之问的差别所造成的影响。

不利销售量差异（实际产出水平＜预算产出水平）表明公司的市场份额低于假设的份额，或市场比预期的要小；

有利销售量差异（实际产出水平＞预算产出水平）表明产品的需求大于预期。不太显著的销售量差异意味着预算中给出了准确的销售量预测。

另一方面，弹性预算差异揭示了因实际销售价格、变动成本和固定成本等的差别所造成的影响。

不利弹性预算差异（实际单位变动成本＞预算单位变动成本）表明投入的成本高于预算；

有利弹性预算差异（实际单位变动成本＜预算单位变动成本）表明投入的成本低于预算。

总结应用：

沈力带领大家边学边探讨管理会计应用指引关于弹性预算的指导后让大家发表意见，以便于最后确定到底用什么样的预算方法。

大家一致认为：弹性预算可以及时有效的对公司经营进行分析，同时对费用和业绩可以依据实际情况对应采取零基预算和增量预算以及弹性预算。