医疗卫生机构会计核算实务

主讲：张莹莹

目 录

一、基层医疗卫生机构会计制度概述

二、核算实务

三、报表简介

一、基层医疗卫生机构会计制度概述

（一）基层医疗卫生机构执行会计制度历史沿革。

1．2011年1月12日，印发《基层医疗卫生机构会计制度》（财会〔2010〕26号）。于2011年7月1日实施。

2．2015年10月—2018年2月，陆续出台的《政府会计准则——基本准则》、存货、投资等6项基本准则、固定资产指南、《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》《关于印发〈政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表〉与〈行政单位会计制度〉〈事业单位会计制度〉有关衔接问题处理规定的通知 》等相关文件，确定2019年1月1日全面执行《政府会计制度》。

3 ．2018年8月，财政部出台了《关于印发基层医疗卫生机构执行〈政府会计制度—— 行政事业单位会计科目和报表〉 的补充规定和衔接规定的通知》 。

（二）基层医疗卫生机构会计制度。

1．适用范围

（1）适用于政府举办的独立核算的基层医疗卫生机构；

（2）城市社区卫生服务中心（站）、乡镇卫生院等。

2．核算基础和会计要素

（1）以收付实现制为基础

（2）会计要素（资产、负债、净资产、收入、支出）

（三）基层医疗卫生机构执行新政府会计制度的相关规定

1．核算基础

同时执行权责发生制和收付实现制的双会计基础。

权责发生制：凡是属于本期的收入，不管款项是否已经收到，均作为本期的收入来入账；凡是属于本期的费用，不管款项是否已经支付，均作为本期的费用来入账。（财务会计）

收付实现制：凡是本期收到的收入，不论是否属于本期，均作为本期的收入来入账；凡是本期支付的费用，不管是否属于本期负担，均作为本期的费用来入账。（预算会计）

2．会计要素

3+5的会计要素

3．会计核算方式：平行记账

收到代理银行授权支付到账通知单时：

购入固定资产时：

计提折旧时：

重要事项差异方向：

正向：

（1）当期确认为收入但没有确认为预算收入

①应收款项、预收账款确认的收入

②接受非货币资产捐赠确认的收入

（2）当期确认为预算支出但没有确认为费用

①支付应付款项、预付账款的支出

②未取得存货、政府储备物资等确认的费用

③为构建固定资产等的资本性支出

④偿还借款本息支出

重要事项差异方向：

负向：

（1）当期确认为预算收入但没有确认为收入

①收到应收款项、预收账款确认的预算收入

②取得借款确认的预算收入

（2）当期确认为费用但没有确认为预算支出

①发出存货、政府储备物资等确认的费用

②计提折旧费和摊销费用

③确认的资产处置费用（处置资产价值）

④应收款项、预收账款确认的费用

4．会计科目

（1）增设一级会计科目“2308 待结算医疗款”

主要针对目前有部分基层医疗卫生机构仍在执行“收支两条线”管理，并设置“门急诊收费”和“住院收费”二级明细科目及根据各收费内容进行课目细化设置。

（2）增设二级及以下会计科目136个，其中二级明细科目41项，三级明细科目50项，四级明细科目31项，五级明细科目10项，六级明细科目4项。

二、核算实务

（一）资产类科目

1．货币资金：库存现金、银行存款、零余额账户用款额度、其他货币资金。

（1）库存现金：

【案例1】A社区卫生服务中心医务科科长吴某，5月6日预借差旅费1 000元，通过零余额账户支付。5月9日吴某出差归来报销差旅费1 080元，补付现金80元。

预借差旅费：

财务会计：

借：其他应收款—— 吴某                                      1 000

贷：零余额账户用款额度                                        1 000

预算会计，不作处理

报销差旅费：

财务会计：

借：业务活动费用                                              1 080

贷：其他应收款—— 吴某                                       1 000

库存现金                                                     80

预算会计：

借：事业支出                                                1 080

贷：资金结余—— 零余额账户用款额度                           1 000

资金结余—— 货币资金                                        80

【案例2-1】A 社区卫生服务中心盘点库存现金，发现溢余100 元，无法查明溢余原因 。

盘点时：

财务会计：

借：库存现金                                                    100

贷：待处理财产损益                                              100

预算会计：

借：资金结存—— 货币资金                                       100

贷：其他预算收入                                             100

查询后处理：

财务会计：

借：待处理财产损益                                             100

贷：其他收入                                                   100

预算会计不需要处理

【案例2-2】A 社区卫生服务中心盘点库存现金，发现溢余100 元，后经查实，此款为少付E 文具公司账款。

查询后处理：

财务会计：

借：待处理财产损益                                              100

 贷：应付账款—— E文具公司                                     100

预算会计不需要处理，实际发生支出时再做相应的账务处理

【案例3】A 社区卫生服务中心受民政部门委托，将现金1万元转赠因病致贫的贫困家庭。

财务会计：

收到现金时：

借：库存现金—— 受托代理资产                                10 000

贷：受托代理负债                                             10 000

转赠现金时：

借：受托代理负债                                             10 000

贷：库存现金—— 受托代理资产                                10 000

预算会计不需要处理，有现金流，但是不是预算收支

【案例4】A 社区卫生服务中心从零余额账户中提取门诊收款备用金5 000 元。

财务会计：

借：库存现金                                                 5 000

贷：零余额用款额度                                            5 000

预算会计不需要处理

（2）银行存款：

【案例5】A 社区卫生服务中心从零余额账户中提取门诊收款备用金5 000 元（若是从基本户提现）。

财务会计：

借：库存现金                                                  5 000

贷：零余额用款额度                                            5 000

预算会计：

借：资金结存—— 货币资金                                     5 000

贷：资金结存—— 零余额用款额度                               5 000

【案例6】A 社区卫生服务中心收到银行转来的入账通知，收到本月银行存款利息1 200 元。财务会计：

借：银行存款                                                  1 200

贷：利息收入                                                  1 200

预算会计：

借：资金结存—— 货币资金                                     1 200

贷：其他预算收入—— 利息预算收入                             1 200

（3）零余额账户用款额度：年末，根据代理银行提供的对账单做注销额度的账务处理，借记“财政应返还额度——财政授权支付”科目，贷记“零余额账户用款额度”科目

财政应返还额度： 核算实行国库集中支付的基层医疗卫生机构年终应收财政下年度返还的资金额度。

本年度授权支付指标数大于零余额账户用款额度下达数的，根据未下达的用款额度，借记“财政应返还额度—— 财政授权支付”科目，贷记“财政拨款收入”科目

下年初，根据代理银行提供的上年度注销额度恢复使用通知书做恢复额度的处理。借记“零余额账户用款额度”贷记“财政应返还额度—— 财政授权支付”科目

收到财政批复的上年未下达零余额账户用款额度，借记“零余额账户用款额度”科目，贷记“财政应返还额度—— 财政授权支付”科目

【案例7】A 社区卫生服务中心年末收到代理银行发来的对账单，单位零余额账户余额5 万元；经与财政部门核对，本年财政授权支付预算指标数820 万元，零余额账户用款额度下达数800 万。

年末注销，确认未下达

财务会计：

借：财政应返还额度—— 财政授权支付                         250 000

贷：零余额账户用款额度                                       50 000

财政拨款收入—— 基本支出拨款                           200 000

预算会计：

借：资金结存—— 财政应返还额度                             250 000

贷：资金结存—— 零余额账户用款额度                          50 000

财政拨款预算收入                                        200 000

年初恢复额度

财务会计：

借：零余额账户用款额度                                      250 000

贷：财政应返还额度—— 财政授权支付                         250 000

预算会计：

借：资金结存—— 零余额账户用款额度                         250 000

贷：资金结存—— 财政应返还额度                             250 000

【案例8】A 社区卫生服务中心上月用零余额账户支付的一批化验用试剂，因质量问题发生退货，试剂价税合计11.7 万元。

财务会计：

借：零余额账户用款额度                                     117 000

贷：库存物品—— 卫生材料—— 化验材料                      117 000

预算会计：

借：资金结存—— 零余额账户用款额度                         117 000

贷：事业支出—— 基本支出—— 非财政拨款支出                117 000      

提示： 费用贷方一般是结转用，发生退货建议走借方红字冲销，否则软件取损益表时易出错。

（4）其他货币资金：

【案例9】A 社区卫生服务中心向在B 市开设的临时采购专户汇入15 万元，用来支付货款14.8 万元，结算后将专户余款划回。

汇出采购款：

财务会计：

借：其他货币资金—— 外埠存款                              150 000

贷：银行存款                                                150 000

预算会计不作处理

结算报销时：

财务会计：

借：库存物品                                                148 000

贷：其他货币资金—— 外埠存款                               148 000

预算会计：

借：事业支出—— 基本支出—— 非财政拨款支出               148 000

贷：资金结存—— 货币资金                                   148 000

余款转回时：

财务会计：

借：银行存款                                                 2 000

贷：其他货币资金—— 外埠存款                                 2 000

预算会计不需要处理

2．应收及预付款项：包括财政应返还额度、应收票据、应收账款、应收股利、应收利息、其他应收款、预付账款等。

（1）应收票据：指事业单位因开展经营活动销售产品、提供有偿服务等而收到的商业汇票。

按照承兑人不同：商业承兑汇票、银行承兑汇票；

按照是否带息：带息商业汇票、不带息商业汇票；

按照是否带有追索权：带追索权商业汇票、不带追索权商业汇票；我国，商业汇票可以背书转让，持票人可以对背书人、出票人和票据的其他债务人行使追索权。

①备查账设置及注意事项

应设置“应收票据备查簿”，登记票据的种类、号数和出票日期、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日和收回金额、退票情况等资料；

到期结清票款或退票应在备查簿中予以注销；

商业汇票最长期限不超过6个月，属于短期借款，在核算时，无论其是否带息，一律以票面值入账。

②到期日的计算：分两种情况

第一种：按月计算，不考虑每月具体天数，统一按次月对应日为整月计算；签发日期为月末时，到期日为到期月份的最后一日。

例如：20X9年4月6日出具的三个月的商业汇票到期日是20X9年7月6日； 4月28日出具的三个月的商业汇票到期日是20X9年7月31日。

第二种：按日计算，不考虑月，按实际天数计算，算头不算尾。

例如：20X9年4月6日签发的，期限为60天的商业汇票到期日是20X9年6月5日。

【案例10】A 社区卫生服务中心为明月公司提供体检服务，收到对方签发的一张10 万元不带息商业承兑票据到期。

财务会计：

借：银行存款                                               100 000

贷：应收票据—— 启明药厂                                   100 000

预算会计：

借：资金结存—— 货币资金                                  100 000

贷：事业预算收入—— 医疗预算收入                           100 000

（2）应收账款：

不包括各种非经营活动发生的应收款项。如，存出的保证金和押金、购货的预付定金、对职工的预付款等。

①新增设明细科目

“121201 应收在院病人医疗款”科目：核算基层医疗卫生机构因提供医疗服务应向在院病人收取的医疗款，应当按照在院病人进行明细核算。

“121203 其他应收账款”科目：核算基层医疗卫生机构除应收在院病人医疗款、应收医疗款以外的其他应收账款，如基层医疗卫生机构因提供科研教学等服务，按照合同或者协议约定应向接受服务单位收取的款项。

“121202 应收医疗款”科目：核算基层医疗卫生机构因提供医疗服务应向医疗保险机构、门急诊病人、出院病人等收取的医疗款，应当按照医疗保险机构、门急诊病人、出院病人等进行明细核算。应下设如下明细科目：

“1212021 应收医保款”科目：核算应向医疗保险机构收取的医疗款；

“12120202 门急诊病人欠费”科目：核算门急诊病人应付未付的医疗款；

“12120203 出院病人欠费”科目：核算出院病人应付未付医疗款。

②核算实务

【案例11】B镇卫生院收到收款窗口交来患者李乐乐住院押金 1 000元。

财务会计：

借：现金                                                     1 000                 

    贷：预收账款——预收医疗款——住院预收款—— 李乐乐          1 000                                                          

预算会计不需要处理

【案例12】收到上例患者住院期间收入日报表，当日发生费用1 830元。

财务会计：

借：应收账款——应收医疗款——应收在院病人医疗款——李乐乐      830                                                  

     预收账款——预收医疗款——住院预收款——李乐乐            1 000                                                          

     贷：事业收入——医疗收入——住院收入（明细）                  1 830                                         

    （实行“收支两条线”管理的机构，贷：待结算医疗款——住院收费）

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                      1 000

    贷：事业预算收入                                              1 000

【案例13】B镇卫生院结算患者王某某住院费，实际住院期间发生费用3 830元，预交住院押金1 000元，医保报销2 500元，结算患者欠费330元。

财务会计：

借：预收账款——预收医疗款——住院预收款——王某某            1 000             

    应收账款——应收医疗款——应收医保款                      2 500

    应收账款——应收医疗款——住院病人欠费                      330                                                                      

    贷：应收账款——应收医疗款——应收在院病人医疗款               3830       

预算会计不需要处理

（3）其他应收款：除财政应返还额度、应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息以外的其他各项应收及暂付款项。职工预借差旅费、应向职工收取的垫付款项、已经偿还银行尚未报销的公务卡欠款、备用金、已支付可以收回的定金及押金、应收的上级补助和附属单位上缴款项等

【案例14】B镇卫生院小刘因业务培训去外地出差，通过本人公务卡支付会议费2 600元，公务卡还款期限到期，相关报销票据尚未收到，小刘到财务科申请先期还款，财务按照相应凭证清偿欠款。

财务会计：

借：其他应收款—— 小刘                                      2 600

     贷：零余额用款额度                                            2 600

预算会计：

借：事业支出——基本支出——财政拨款支出                      2 600

     贷：资金结存——零余额账户用款额度                            2 600

【案例15】接上例，小刘收到相关报销凭证到财务可办理报销事宜，共发生相关费用5 000元。

财务会计：

借：业务活动费                                                5 000

     贷：零余额用款额度                                            2 400

         其他应收款——小刘                                        2 600

预算会计：

借：事业支出——基本支出——财政拨款支出                      2 400

     贷：资金结存——零余额账户用款额度                            2 400

（4）预付账款：

  如有基建项目建议下设“预付备料款”、“预付工程款”、“其他预付款”等明细科目。

【案例16】B镇卫生院与L公司签订实际采购合同，根据合同规定，实际货款共计50 000元，预交定金10 000元，由自有银行存款支付。后因L公司发生事故，无法履行合同约定，将前期预付订金退回卫生院。

支付定金时：

财务会计：

借：预付账款—— L公司                                      10 000

     贷：银行存款                                                 10 000

预算会计：

借：事业支出——基本支出——非财政拨款支出                   10 000

     贷：资金结存 ——货币资金                                    10 000

预付资金退回时：

财务会计：

借：银行存款                                                 10 000

     贷：预付账款—— L公司                                       10 000

预算会计：

借：资金结存 ——货币资金                                    10 000 

     贷：事业支出——基本支出——非财政拨款支出                   10 000

【案例17】接案例16，若L公司当年因资金周转困难，未将预付款退回卫生院，在清查时发现该笔业务。

财务会计：

借：其他应收款——L公司                                     10 000

     贷：预付账款—— L公司                                       10 000

预算会计不需处理。

（5）坏账准备：是应收账款和其他应收款的备抵账户。

核算单位应当于每年年末，对收回后不需上缴财政的应收款项和全部其他应收款进行全面检查，分析其可收回性，对预计可能产生的坏账损失采用备抵法核算，计提坏账准备、确认坏账损失。

①坏账确认条件

A.债务人依法宣布破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款和其他应收款；

B.债务人死亡或依法宣告死亡、失踪，其财产不足清偿的应收账款和其他应收款；

C.债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产（包括保险赔偿）确实无法清偿的应收账款和其他应收款

D.债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收款和其他应收款；

E.对账龄超过3年，确认无法收回的应收款和其他应收款。

②新增二级科目及相关规定

2个新增二级科目： “应收账款坏账准备”和“其他应收款坏账准备”。

计提基数：

不执行“收支两条线”管理的单位：除“应收医疗款”中的“应收在院病人医疗款”以外的“应收账款”和“其他应收款”提取坏账准备；

执行“收支两条线”管理的单位：除“应收医疗款”以外的“应收账款”和“其他应收款”提取坏账准备。

坏账准备计提上限：不超过计提基数总额的3%。

③计提坏账准备的方法

应收账款余额百分比法：按应收账款和其他应收款余额的一定比例计算提取坏账准备金。至于计提比例，由于各行业应收账款是否能及时收回，其风险程度不一，由基层单位根据自身情况制定。

当期应补提或冲减的坏账准备=当月计算的计提坏账准备金额-“坏账准备”账户期末贷方余额（+借方余额）

【案例18】A社区服务中心（未实行收支两条线）年末应收医疗款余额45万元，其中应收在院病人医疗款3万元，其他应收款余额8万元，计提坏账采用应收账款余额百分比法，计提比例为3%，第二年D公司遭受重大自然灾害，无法偿付体检费用2万元，年末应收款余额30万元，第三年D公司情况好转，收回已冲销的应收账款2万元，年末应收款余额20万元。

第一年计提坏账准备：

计提金额=（45-3）×3%+8×3%=1.5（万元）

财务会计：

借：其他费用——坏账损失                                     1 5000

     贷：坏账准备——应收账款坏账准备                             12 600

         坏账准备——其他应收款坏账准备                            2 400

预算会计不需要处理

第二年发生坏账

财务会计：

借：坏账准备——应收账款坏帐准备                             2 0000

贷：应收账款——D公司                                        20 000

预算会计不需要处理

第二年计提坏账准备：计提金额=（30×3%）-（1.5-2）=1.4（万元）

财务会计：

借：其他费用——坏账损失                                     14 000

贷：坏账准备——应收账款坏账准备                             14 000

预算会计不需要处理

第三年收回已冲销坏账

财务会计：

借：应收账款——D公司                                        20 000

     贷：坏账准备——应收账款坏账准备                             20 000

借：银行存款                                                 20 000

贷：应收账款——D公司                                        20 000

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                     20 000

     贷：非财政拨款结余——年初余额调整                           20 000

第三年计提坏账准备：

计提金额=（20×3%）-（0.9+2）=-2.3（万元）

财务会计：

借：坏账准备——应收账款坏账准备                             23 000

     贷：其他费用——坏账损失                                     23 000

预算会计不需要处理   

账龄分析法：根据应收账款和其他应收款入账时间长短，根据以往经验确定应收账款百分比，据以估计坏账准备的方法

【案例19】

个别认定法：是指在对应收账款计提坏账准备时，针对应收账款总账所属的各个明细账户上的欠款客户，逐一进行偿债能力和信用度调查，据以估计其偿债概率，并按照估计的偿债概率计提坏账准备的方法。

3．存货：开展业务活动及其他活动中，为耗用或出售而储存的资产。包括材料、产品、包装物、低值易耗品等，以及未达到固定资产标准的用具、装具、动植物等。

（1）存货的确认条件

①与该存货相关的服务潜力很可能实现或者经济利益很可能流入政府会计主体。

【案例20】一批货物已经签订销售合同，且对方已经向本单位支付货款，但由于对方仓库进水，将这批货物暂时存放在本单位库房。

②该存货的成本或者价值可以可靠地计量。

（2）存货的初始计量

①存货成本

存货在取得时应该按照初始成本进行计量，包括采购成本、加工成本和其他成本三个部分。

采购成本：包括购买价、相关税费、运输费、装卸费、以及使存货到达当前场所和状态所发生的其他支出；

加工成本：直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的与存货加工有关的间接费用；

其他成本：是指除采购成本、加工成本以外的，使存货到达当前场所和状态所发生的其他支出。

②计入当期费用，不计入存货成本的支出事项

 非正常消耗的直接材料、直接人工和间接费用。如，发生自然灾害导致的直接材料、直接人工和间接费用；

仓储费用（不包括在加工的过程中为达到下一加工阶段所必需的费用）。如，酿制制品在其酿制期发生的仓储费用要计入成本，但其作为材料或商品在仓库中储存的费用不能计入存货成本；

 不能归属于使存货到达当前场所和状态所发生的其他支出。

（3）存货的后续计量

存货后续成本计量分为先进先出法、加权平均法、个别计价法三种计量方法。计价方法一经确定，不得随意变更，对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计价方法。

①  先进先出法：

是以先购入的存货应先发出为假设前提，据此确定发出存货和期末存货的成本。

②  加权平均法：

亦称全月一次加权平均法，是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除当月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货成本。

加权平均单位成本=［月初结存存货成本+∑（本月某批进货的实际成本×本月某批进货数量）］/（月初结存存货数量+本月购入数量）

月末库存存货成本=月末库存存货数量×加权平均单位成本

月末发出存货成本=本期发出存货数量×加权平均单位成本

③  个别计价法：

亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，其特征是逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。个别计价法的成本计算准确、符合实际情况，适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务。

【案例21】B社区卫生服务中心A宣传用品的购进、发出和结存情况如下表：

先进先出法：

10日发出存货成本：200×55+500 ×50=36 000（元）

20日发出存货成本：100×50+300 ×60=23 000（元）

25日发出存货成本：100×60+400 ×55=28 000（元）

期末结存存货成本：100×55=5 500（元）

加权平均法：

加权平均单位成本=（11 000+82 000）/（200+1 500）=54.71（元/个）

本月发出存货成本=54.71×1 600=87 536（元）

月末结存存货成本=54.71×100=5 471（元）

个别计价法：

经辨认5月10日发出的存货中有100个属于期初结存商品，600个是7日购进的商品；5月20日发出的存货中有100个属于期初结存商品，300个是15日购进的商品；5月25日发出的存货中有200个是15日购进的商品，300个是22日购进的商品。库存商品均为22日购进。

10日发出存货成本：100×55+600×50=35 500（元）

20日发出存货成本：100×55+300×60=23 500（元）

25日发出存货成本：200×60+300×55=28 500（元）

期末结存存货成本：100×55=5 500（元）

（4）在途物品：用于核算会计主体在采购材料等物资时，已经支付货款或已开出商业汇票，但尚未验收入库的在途物品的采购成本。

本科目可以按照供货单位或物资品种进行明细分类核算。

【案例22】B社区卫生服务中心为化验室购入F化验试剂一批，价值10 000元，增值税1 700元，货款已经支付，货物尚未收到。

财务会计：

借：在途物资—— F化验试剂                                  11 700

    贷：银行存款                                                 11 700

预算会计：

借：事业支出—— 基本支出                                    11 700

    贷：资金结存—— 货币资金                                    11 700

【案例23】上例为化验室购入的F化验试剂送达，经仓库验收合格，办理了入库手续。

财务会计：

借：库存物品—— F化验试剂                                  11 700

    贷：在途物资—— F化验试剂                                  11 700

预算会计不需要处理   

（5）库存物品：此科目下设了“药品”“卫生材料”“低值易耗品”“其他材料” 4项二级明细科目；在二级科目“药品”下设“西药”“中成药”“中药饮片”“西药”科目再下设“西药”和“疫苗”；在二级科目“卫生材料”下设“血库材料”“医用气体”“影像材料”“化验材料”和“其他卫生材料”明细科目。

【案例24】A镇卫生院从外省D单位购入中草药一批，总价值100 000元，由F单位承运，运费500元，货款由基本户进行支付，材料已验收入库。

财务会计：（在途核算略）

借：库存物品—— 药品——中药饮片（明细略）                 100 500

    贷：在途物资——药品——中药饮片（明细略）                  100 000

         银行存款                                                   500

预算会计：

借：事业支出——医疗支出                                       500

       贷：资金结存——货币资金                                     500

【案例25】A镇卫生院取得自制三伏贴资质，自加工了一批三伏贴，自制过程中投入A草药1 000元，B草药2 000元，坯布500元。

自制发出材料

财务会计：

借：加工物品——自制物品——三伏贴                            3 500

    贷：库存物品——药品——中药饮片（A草药）                    1 000

        库存物品——药品——中药饮片（B草药）                    2 000

        库存物品——其他材料——坯布                               500

预算会计不需要处理

加工完毕入库

财务会计：

借：库存物品——药品——三伏贴 （自制物品—— 直接材料）      3 500

    贷：加工物品——自制物品——三伏贴                            3 500

预算会计不需要处理

（6）加工物品：新增科目，建议下设“自制物品”、“委托加工物品明细科目。

【案例26】B社区卫生服务中心，为开展老年人免费体检工作的顺利开展，委托F工厂为服务中心库存的一批抱枕打上LOGO，发出抱枕价值20 000元，加工费1 000元，由零余额账户支付。

发出抱枕

财务会计：

借：加工物品——委托加工物品——抱枕                         20 000

    贷：库存物品——其他材料——抱枕                             20 000

预算会计不需要处理

支付加工费

财务会计：

借：加工物品——委托加工物品——抱枕                         1 000

    贷：零余额账户用款额度                                        1 000

预算会计：

借：事业支出——财政拨款支出                                  1 000

    贷：资金结存——零余额账户用款额度                            1 000

加工完毕，收回入库

财务会计：

借：库存物品——其他材料——抱枕                             21 000

    贷：加工物品——委托加工物品——抱枕                         21 000

预算会计不需要处理

4．固定资产：

（1）固定资产的确认时点

①购入、换入、接受捐赠、无偿调入不需安装的固定资产验收合格时确认；

②购入、换入、接受捐赠、无偿调入需安装的固定资产，在固定资产安装完成交付使用时确认；

③自行建造、改建、扩建的固定资产，在建造完成交付使用时确认。

（2）固定资产确认时应考虑的具体情况

①固定资产的各组成部分具有不同的使用年限或者以不同方式为会计主体实现服务潜力或提供经济利益，适用不同折旧率和折旧方法，且可以分别确定各自原价的，应当分别将各组成部分确认为单独的固定资产；

②应用软件构成相关硬件不可缺少的组成部分的，应当将该软件的价值包含在所属的硬件价值中，一并确认为固定资产。不构成硬件不可缺少组成部分的，应当将该软件确认为无形资产；

③自行建造、改建、扩建的固定资产，在建造完成交付使用时确认。

④构建房屋及构筑物时，不能分清构建成本中的房屋及构筑物部分与土地使用权部分的，应当全部确认为固定资产。能分清构建成本中的房屋及构筑物部分与土地使用权部分的，应当将其中的房屋及构筑物部分确认为固定资产，土地使用权部分确认为无形资产。

（3）固定资产：对应原制度的“固定资产”科目，细分为“房屋及构筑物”、“专用设备”、“通用设备”、“文物和陈列品”、“图书、档案”、“家具、用具、装具以及动植物”6项二级明细分类科目。

虽未达到固定资产标准，但耐用时间在1年以上（不含1年）的大批同类物资也要确认为固定资产。

①固定资产核算实务注意事项

“固定资产——房屋及构筑物”明细科目核算时如涉及村卫生室，产权清晰的应当在本科目下设置“村卫生室房屋及构筑物”明细科目进行核算。

“固定资产——文物和陈列品”科目仅核算为满足自身开展业务活动或其他活动需要而控制的文物和陈列品，不包括为满足社会公共需求而控制的文物文化资产的成本。

基层医疗卫生机构使用财政补助、科研教学项目资金、自有资金等购入的固定资产，应根据资金来源进行辅助核算。

②固定资产核算实务

【案例27】B镇卫生院通过政府采购购入X光机一台，总价值120万元，其中质保金20万元，设备无质量问题1年后支付给A厂家。该设备需要安装调试，另支付安装调试费1 000元，以现金支付，该设备目前已安装调试完成，投入使用。

支付固定资产购置费

财务会计：

借：在建工程——专用设备                                  1 200 000

    贷：银行存款                                              1 000 000

        其他应付款——质量保证金                                200 000

预算会计：

借：事业支出——财政拨款支出                              1 000 000

    贷：资金结存——货币资金结存                              1 000 000

支付安装费

财务会计：

借：在建工程——专用设备                                     1 000

    贷：银行存款                                                  1 000

预算会计：

借：事业支出——财政拨款支出                                  1 000

    贷：资金结存——货币资金结存                                  1 000

安装完成投入使用

财务会计：

借：固定资产——专用设备                                  1 201 000

    贷：在建工程——专用设备                                  1 201 000

预算会计不需要处理

1年后支付保证金

财务会计：

借：其他应付款——质量保证金                                200 000

    贷：银行存款                                                200 000

预算会计：

借：事业支出——财政拨款支出                                200 000

    贷：资金结存——货币资金结存                                200 000

【案例28】B镇卫生院收到爱心人士捐赠的一幅名人字画，支付相关费用10 000元，字画价值无法估计，以名义金额入账。

财务会计：

借：固定资产——文物和陈列品                                      1

    其他费用                                                 10 000

贷：捐赠收入                                                      1

        银行存款                                                 10 000

预算会计：

借：事业支出——基本支出                                     10 000

    贷：资金结存——货币资金结存                                 10 000

【案例29】B镇卫生院接受区卫计局按照文件要求无偿调入的电脑一批，价值25 000元，支付运费500元，已经验收合格，投入使用。

财务会计：

借：固定资产——通用设备                                     25 500

    贷：银行存款                                                    500

        无偿调拨净资产                                           25 000           

预算会计：

借：事业支出——基本支出                                        500

    贷：资金结存——货币资金结存                                    500

【案例30】A社区卫生服务中心，年末盘点时，发现多出了一台便携式B超仪，价值26万元，报经上级主管部门批准后调整以前年度盈余。

发现盘盈

财务会计：

借：固定资产——专用设备                                    260 000

    贷：待处理财产损溢                                          260 000

调查后处理

借：待处理财产损溢                                          260 000

    贷：以前年度盈余调整                                        260 000

两笔预算会计均不需要处理

（4）固定资产累计折旧：

折旧范围：房屋及构筑物、通用设备、专用设备、家具、用具及装具。

不提折旧：文物和陈列品、动植物、图书和档案、单独计价入账的土地、以名义金额计量的固定资产。

①累计折旧的注意问题

主要采用平均年限法计提折旧，不考虑残值，折旧方法一经确定，不得随意变更；

当月增加固定资产，当月计提折旧，当月减少固定资产，当月不提折旧；

提足折旧后，可以使用的固定资产，应当继续使用。但无论是否继续使用，不再计提折旧；

提前报废的固定资产，不补提折旧；

已达到可使用状态，尚未入账的固定资产，暂估入账，并应当计提折旧，实际价值确定后不需调整原已计提的折旧额；

固定资产发生更新改造，延长其使用年限的，应当按照更新改造后，重新确认的使用年限和价值确定折旧额；

盘盈、无偿调入、接受捐赠以及置换的固定资产，应当考虑该项资产的新旧程度，按照其尚可使用的年限计提折旧。

②预计使用年限的确定

A.确定年限应考虑的因素：

预计实现服务潜力或提供经济利益的期限；

预计有形损耗和无形损耗；

法律或者类似规定对资产使用的限制。

B.基层医疗卫生机构固定资产折旧年限表

③累计折旧计算方法

年限平均法：又称直线法，是指将固定资产的应计折旧额均衡的分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。

固定资产年折旧额=固定资产原值÷预计使用年限

固定资产月折旧额=固定资产年折旧额÷12

                =固定资产原值×固定资产折旧率

固定资产折旧率=固定资产年折旧额÷固定资产原值×100%

【案例31】A社区卫生服务中心有一台X光机，账面价值160万元，预计能够使用8年。

X光机年折旧额=160÷8=20（万元/年）

X光机月折旧率=（20÷160 ×100%）÷12=1.04%

X光机月折旧额=20÷12=1.67（万元）

              =160 ×1.04%=1.67（万元）

财务会计：

借：业务活动费                                               16 700

    贷： 固定资产累计折旧                                        16 700

预算会计不需要处理

工作量法：是指按照实际工作量计提固定资产折旧的一种方法。

单位工作量折旧额=该固定资产原值÷预计总工作量

某固定资产月折旧额=固定资产当月工作量×单位工作量折旧额

【案例32】A社区卫生服务中心有一台B超仪，账面价值100万元，预计使用寿命为5 000，2月使用了90小时。

B超仪单位工作量折旧额=100÷5 000=0.02

B超仪月折旧额=90 ×0.02=1.8（万元）

财务会计：

借：业务活动费                                               18 000

    贷： 固定资产累计折旧                                        18 000

预算会计不需要处理

（5）在建工程：

（6）工程物资：

【案例34】A社区卫生服务中心对一栋办公楼进行改扩建，该办公楼原值500万元，已提折旧200万元，改扩建采用包工不包料方式发包，购入工程材料价值100万元，另支付工程款40万元，相关款项均以银行存款支付，办公楼改建完成，验收合格投入使用。

转需改扩建固定资产

财务会计：

借：在建工程——建筑安装工程投资                          3 000 000

    固定资产累计折旧                                      2 000 000

    贷：固定资产——房屋及构筑物                              5 000 000

预算会计不需要处理

购入工程用材料

财务会计：

借：工程物资——库存材料                                  1 000 000

    贷：银行存款                                              1 000 000

预算会计：

借：事业支出                                              1 000 000

    贷：资金结存——货币资金                                  1 000 000

耗用工程用材料

财务会计：

借：在建工程——建筑安装工程投资                          1 000 000

    贷：工程物资——库存材料                                  1 000 000

预算会计不需要处理

支付工程款

财务会计：

借：在建工程——建筑安装工程                                400 000

    贷：银行存款                                                400 000

预算会计：

借：事业支出                                                400 000

    贷：资金结存——货币资金                                    400 000

交付使用

财务会计：

借：固定资产——房屋及构筑物                              4 400 000

    贷：在建工程——建筑安装工程投资                          4 400 000

预算会计不需要处理

按照新的入账金额和重新估计的使用年限计算折旧额。

5．无形资产：

包括：专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等。

对使用年限有限的无形资产进行摊销，采用年限平均法或工作量法计提摊销，计提摊销不考虑净残值。摊销计入“无形资产累计摊销”科目。

无形资产摊销注意事项：

使用年限不确定或用名义金额入账的无形资产，不需要计提摊销。

当月增加当月计提摊销，当月减少当月不计提摊销。

提足摊销的无形资产，无论是否继续使用，均不再计提摊销。

法律规定了有效年限的，按照法律规定的年限摊销；没有法律规定年限的，按相关合同或单位申请书中的受益年限摊销；上述两项均无的，按照其带来的服务潜力或经济利益的实际情况，预计使用年限。

批量购入，单价小于1 000的无形资产，可以于购买的当期将其成本一次性全部转销。

6．公共基础设施：会计主体为满足社会公共需求而控制的，同时具有以下特征的资产：

（1）是一个有形资产系统或网络的组成部分；

（2）具有特定用途；

（3）一般不可移动。

7．政府储备物资：会计主体为满足国家安全与发展战略、进行抗灾救灾、应对公共突发事件等特定公共需求而控制的，同时具有以下特征的资产：

（1）在应对可能发生的特定事件或情形时动用；

（2）其购入、存储保管、更新（轮换）、动用等由政府及相关部门发布的专门管理制度规范。

8．文物文化资产：用于展览、教育或研究等目的的历史文物、艺术品以及其他具有文化或者历史价值，并作长期或者永久保存的典藏等。

9．受托代理资产：接受上级主管部门委托方委托代为管理的资产。如代下属独立服务站、村卫生室等采购的药品、卫生材料、政府交由社区卫生服务中心管理的社区站的房屋等资产。

10．待摊费用和长期待摊费用：

包括预付租金、预存加油卡等

【案例35】B社区卫生服务中心，预缴2季度房屋租赁费90万元，每月分摊租金30万元。

支付房租时

财务会计：

借：待摊费用                                                900 000

    贷：银行存款                                                900 000

预算会计：

借：事业支出——基本支出                                    900 000

    贷：资金结存——货币资金                                    900 000

财务会计：

借：业务活动费用                                            300 000

    贷：待摊费用                                                300 000

预算会计不需要处理

（二）负债类科目

新制度中负债类一级科目16项都适用于基层医疗卫生机构，同时增设一级会计科目“待结算医疗款”，增加各级明细科目36个，增设二级科目2项。

负债的分类

流动负债：是指预计在1年内（含1年）偿还的负债。包括：短期借款、应交税金、其他应交税费、应缴财政款、应付职工薪酬、应付票据、应付账款、应付政府补贴、应付利息、预收账款、其他应付款、待结算医疗款、预提费用、预计负债、受托代理负债。

非流动负债：是指预计在1年以上（不含1年）偿还的负债。包括：长期借款、长期应付款和其他偿还其在1年以上的负债。非流动负债除具有负债的一般特点外，还具有债务偿还期限长、债务金额大等特点。

（1）短期借款：

（2）应交增值税：本科目为新增科目，对应原制度的“应交税费”科目中的应交增值税内容。本科目应设“应交税金” “未交税金”“预交税金”“待抵扣进项税额”“待认证进项税额”“待转出销项税额”“简易计税”“转让金融商品应交增值税”“代扣代交增值税”等明细科目进行核算。

应交增值税——应交税金设置6个专栏

进项税额、销项税额、已交税金、转出多交增值税、转出未交增值税、减免税款。

【案例36】B镇卫生院用银行存款购买用于增值税应税项目的试剂，收到增值税专用发票，价税合计11 700元，发票认证完成，该批试剂尚未收到。

财务会计：

借：在途物资——试剂                                         10 000

    应交税金——应交增值税（进项税额）                        1 700

    贷：银行存款                                                 11 700

预算会计：

借：经营支出                                                 11 700

    贷：资金结存——货币资金                                     11 700

（3）其他应交税费：本科目为新增科目，对应原制度的“应交税费”科目中除应交增值税以外的内容。应当按照“流转税”“所得税”“财产税”“资源税”“行为税“和“其他”等税种设置二级科目，并将现行税种按照所属分类对应设置为三级明细科目。

【案例37】B镇卫生院本月计算应代扣代缴职工个人所得税金额2 640元，本单位工作人员2 000元，外聘健康教育讲师640元

计提个人所得税时

财务会计：

借：应付职工薪酬（明细略）                                    2 000

    业务活动费                                                  640

    贷：其他应交税费——应交个人所得税                            2 640

预算会计不需要处理

财务会计：

借：其他应交税费——应交个人所得税                            2 640

    贷：银行存款                                                  2 640

预算会计：

借：事业支出——基本支出                                      2 640

    贷：资金结存——货币资金                                      2 640

（4）应缴财政款：按照规定应当上缴财政的款项。对应原制度的“应缴款项”核算内容，其他均与新制度要求保持一致。

【案例38】B镇卫生院为患者提供二类疫苗注射服务，收到注射服务费3 000元，按规定该款项应全额上缴财政。

收取服务费时

财务会计：

借：银行存款                                                 3 000

    贷：应缴财政款                                                3 000

预算会计不需要处理

上缴服务费时

财务会计：

借：应缴财政款                                               3 000

    贷：银行存款                                                  3 000

预算会计不需要处理

【案例39】B镇卫生院经财政及上级主管部门批准，将一闲置房屋对外出租，取得租金收入10 000，存入银行账户。

财务会计：

借：银行存款                                                10 000

    贷：应缴财政款                                               10 000

预算会计不需要处理

（5）应付职工薪酬：本科目核算内容合并了原制度的“应付职工薪酬”和“应付社会保障费”，应设置“基本工资（含离退休费）” “国家统一规定的津贴补贴” “规范津贴补贴（绩效工资）” “改革性补贴” “社会保险费” “住房公积金”等明细科目进行核算。

应付职工薪酬注意事项

基层医疗卫生机构职工薪酬资金来源众多，涉及到基层医疗卫生机构经费、财政经费、公共卫生经费、科研项目经费、在建工程、加工物资、其他收入、其他应付款等，成本归集和分摊的过程比较复杂，可以根据资金来源进行辅助核算，如果资金来源层级较多，还需要进一步细分辅助核算几次。

基层医疗卫生机构人员复杂，涉及在编职工、在职职工、离退休职工、长期聘用职工等，在实际发放时，应根据人员构成进行辅助核算。

发放工资及支付代扣代缴款项需要平行登记预算会计。

【案例40】A社区卫生服务中心计提并发放本月应付职工薪酬，管理人员工资120 000元，医务人员工资252 000元。其中，基本工资135 000元，津贴补贴130 000元（绩效工资100 000元），离退休工资30 000元。其中应由职工承担的医疗保险、失业保险等社会保险金26 000元，住房公积金35 000元，单位承担的社会保险45 000元，住房公积金32 000元，代扣个人所得税3 000元。

计提工资时

财务会计：

借：单位管理费用                                            120 000

    业务活动费用                                            252 000

    贷：应付职工薪酬——基本工资（含离退休工资）                165 000

        应付职工薪酬——国家统一规定的津贴补贴                   30 000

        应付职工薪酬——绩效工资                                100 000

        应付职工薪酬——住房公积金                               32 000

        应付职工薪酬——社会保险费                               45 000

预算会计不需要处理

发放工资代扣税费

财务会计：

借：应付职工薪酬——基本工资（含离退休工资）                165 000

    应付职工薪酬——国家统一规定的津贴补贴                   30 000

    应付职工薪酬——绩效工资                                100 000

    贷：零余额账户用款额度                                      231 000

        其他应交税费——应交个人所得税                            3 000

        应付职工薪酬——住房公积金                               35 000

        应付职工薪酬——社会保险费                               26 000

预算会计：

借：事业支出——（明细略）                                 231 000

    贷：资金结存——零余额用款额度                              231 000

（6）应付及预收账款：包括应付票据、应付账款、应付利息、预收账款、其他应付款等。

①应付票据：在商品购销活动中采用商业汇票结算方式而发生的，由出票人出票，委托付款人在指定日期，无条件支付确定金额给收款人或者票据持有人的票据。

②应付账款：

对应原制度中“应付账款”科目中除应付票据的部分。

【案例41】A社区卫生服务中心年末用财政授权额度，清偿供应办公用品的某商店采购欠账10 000元。

财务会计：

借： 应付账款——某商店                                      10 000

     贷：零余额账户用款额度                                      10 000

预算会计：

借：事业支出——财政拨款支出——基本支出                     10 000

    贷：资金结存——零余额账户用款额度                           10 000

【案例42】A社区卫生服务中心年末清理往来账，发现应付C医疗器械公司2 000元质保金已到期多年，尚未支付。经调查该公司已经注销，申请上级主管单位及财政批准，将该项应付款核销。

财务会计：

借： 应付账款——C医疗器械公司                               2 000

     贷：其他收入                                                 2 000

预算会计不需要处理

③应付利息：是指按照合同约定应支付的利息，包括吸收存款、分期付息、到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。

④预收账款：

本科目对应员制度的“预收医疗款”科目，下设“预收医疗款”、“其他预收账款”明细科目。

【案例43】A社区卫生服务中心收到住院病人C患者预交住院押金10 000元。

财务会计：

借：银行存款                                                10 000

    贷：预收账款——预收医疗款——C患者                         10 000

预算会计不需要处理

⑤其他应付款：

如质保金、已经报销尚未偿还银行的公务卡欠款等。

同级政府财政部门预拨的下期预算款和没有纳入预算的暂付款，以及以实拨资金方式下拨的转拨下属单位的财政拨款。

（7）其他负债：包括预提费用、预计负债、受托代理负债等。

①预提费用：是指规定预先提取但尚未实际支付的各项费用。预提费用的特点是受益、预提在前，支付在后。

从科研项目中提取项目间接费用或管理费用时，应按照提取金额，贷记本科目。

【案例44】A社区卫生服务中心为下属C社区卫生服务站租用业务用房，按照合同约定每年4月支付1年的房租，租金总额24万元。

1月预提当月租金

财务会计：

借：业务活动费用                                            20 000

    贷：预提费用                                                 20 000

预算会计不需要处理

4月支付租金

财务会计：

借：业务活动费用                                             20 000

    预提费用                                                 60 000

    待摊费用                                                160 000

    贷：零余额账户用款额度                                      240 000

预算会计：

借：事业支出                                                240 000

    贷：资金结存——零余额账户用款额度                          240 000

②预计负债：本科目为新增科目，核算事业单位因或有事项所产生的现时义务而确认的负债，如未决诉讼确认的负债等。

【案例45】B镇卫生院因药物过敏与患者F产生医疗纠纷，被患者F告上法庭，截至年末，纠纷仍在审理当中，未收到判决书，按败诉可能性确认赔偿，预计10 000元。

财务会计：

借：业务活动费用                                             10 000

    贷：预计负债——未决诉讼                                     10 000

预算会计不需要处理

【案例46】上述案件审理完成，B镇卫生院收到法院判决书，赔偿患者各项损失18 000元，支付诉讼费用1 000元。

财务会计：

借：业务活动费用                                              8 000

    贷：预计负债 ——未决诉讼                                     8 000

借：单位管理费用                                              1 000

    贷：银行存款                                                  1 000

预算会计：

借：其他支出                                                  1 000

    贷：资金结存——货币资金                                      1 000

③受托代理负债：本科目为新增科目，核算事业单位接受委托取得受托代理资产时形成的负债，如带下属独立卫生站、村卫生室采购药品、卫生材料等业务事项账务处理使用本科目。

【案例47】B镇卫生院接受其辖区内D村卫生室委托，代为采购药品一批，价值10 000元，目前药品已经送达卫生院并验收入库。

财务会计：

借：受托代理资产——受托存储保管物资                         10 000

    贷：受托代理负债                                             10 000  

预算会计不需要处理

（三）收入类科目

新制度中收入类一级会计科目全部11项都适用于基层医疗卫生机构。对其中 “事业收入”等3个一级会计科目进行了细化，新增明细科目49项。其中二级明细科目7项，三级明细科目9项，四级明细科目23项，五级明细科目6项，6级明细科目4项；其他10项一级会计科目的细化不作统一要求。

1．收入和预算收入的区别

（1）核算基础不同：收入是以权责发生制作为核算基础的；预算收入以收付实现制作为核算基础的。

（2）核算范围不同：财务会计核算的是会计年度内依法取得的现实经济利益的流入；预算会计核算的是预算年度内依法取得的，并纳入预算管理的现金流入。

2．收入和预算收入

3．财政拨款收入

对应原制度“财政补助收入”，设置“财政基本拨款收入” “财政项目拨款收入”二级明细科目，并按照医疗收入、公卫收入和科教收入等拨款种类设置三级明细科目进行核算，同时按支出功能科目、项目进行辅助核算。

全部业务均需要进行平行记账。

（1）财政拨款收入科目设置

（2）财政拨款收入核算

①收到拨款

直接支付

借：库存物品/固定资产/业务活动费用/单位管理费用/应付职工薪酬等

    贷：财政拨款收入

授权支付

借：零余额账户用款额度

    贷：财政拨款收入

其他方式

借：银行存款等

       贷：财政拨款收入

②年末确认指标

借：财政应返还额度——财政直接支付

      贷：财政拨款收入

【案例48】B镇卫生院收到国库集中授权支付中心委托代理银行转来的“财政直接支付入账通知书”，支付单位采购的一批办公耗材3 000元，相应办公用品已经入库。

财务会计：

借：单位管理费用——商品和服务费用                            3 000

    贷：财政拨款收入                                              3 000  

预算会计：

借：事业支出——基本支出                                      3 000

    贷：财政拨款预算收入——基本支出                              3 000

【案例49】A社区卫生服务中心收到代理银行转来的“授权支付到账通知书”，财政部门拨付的基药拨款350万元，公卫拨款100万元，专项经费15万元，均已到账。

财务会计：

借：零余额账户用款额度                                   4 650 000

    贷：财政拨款收入——财政基本拨款收入——医疗收入          3 500 000                                                                                                                                                            ——财政基本拨款收入——公卫收入          1 000 000                                                                                              

                    —— 财政项目拨款收入                       150 000

预算会计：

借：资金结存——零余额账户用款额度                        4 650 000

    贷：财政拨款预算收入——基本支出                          4 500 000

                        ——项目支出                            150 000

【案例50】F社区卫生服务中心收到开户银行转来的“到账通知书”，财政部门拨拨入专项经费25万元已到账。

财务会计：

借：银行存款                                                250 000

    贷：财政拨款收入——财政项目拨款收入                       250 000

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                    250 000

    贷：财政拨款预算收入——项目支出                            250 000                                     

【案例51】F社区卫生服务中心年末和代理银行对账，财政直接支付预算指标为500万元，实际支付了490万元。

财务会计：

借：财政应返还额度——财政直接支付                          100 000

    贷：财政拨款收入                                            100 000

预算会计：

借：资金结存——财政应返还额度                              100 000

    贷：财政拨款预算收入                                        100 000                                     

4．事业收入

对应原制度“医疗收入”和“其他收入”中的科研教学收入部分。

（1）事业收入科目设置

（2）事业收入核算注意事项

①因违规治疗等管理原因被医疗保险机构或医联体等关联机构拒付的不能收回的应收医疗款，应遵循基层医疗卫生财务制度规定确认为坏账损失，不通过“门急诊结算差额”“住院结算差额”科目核算。除违规治疗以外原因产生的其他差额，应当调整医疗收入。

②执行“医事服务费”地区，医事服务费计入“诊察收入”；执行“药事服务费”地区，药事服务费计入“其他门诊收入”“其他住院收入”。

③“一般诊疗收入”属于打包收费，涉及挂号、诊察、治疗、化验等多个医疗服务项目类别，以及部分药品和卫生材料。

④“门急诊结算差额”“住院结算差额”科目核算同医疗保险机构、医联体等关联机构结算时，因基层医疗卫生机构按照医疗服务项目收费标准计算应确认的应收医疗款金额，与医疗保险机构实际支付金额差额，而产生的需要调整待结算医疗收费的差额，但不包括因违规治疗等管理原因，被医疗保险机构或医联体等关联机构拒付的金额。

⑤以合同完成进度确认科教收入时，应当根据业务实质，选择累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、已经完成的时间占合同期限的比例、实际测定的完工进度等方法，合理确定合同完成进度。

（3）事业收入具体核算

①预收方式取得事业收入的处理

实际收到预收款时

借：银行存款

       贷：预收账款

确认收入时

借：预收账款

       贷：事业收入

②应收款方式取得事业收入的处理

取得收款权利时

借：应收账款

       贷：事业收入

③专户返还方式取得事业收入的处理

实现应上缴

借：银行存款/应收账款等

     贷：待结算医疗款

收到专户返还

借：银行存款等

    贷：事业收入

④其他方式取得事业收入的处理

实际收到收入金额时               

借：银行存款等

    贷：事业收入

【案例52】A社区卫生服务中心，实行收支两条线管理，4月6日收到的门诊收入日报表如下：

收到日报表时

财务会计：

借：银行存款                                              73 763.52

    应收账款——应收医疗款——应收医保款——应收农合款         4045

   贷：待结算医疗款——门急诊收入（明细略）                    77 808.52

预算会计不需要处理

收入上缴专户

借：待结算医疗款——门急诊收入（明细略）                  77 808.52

    贷：银行存款                                              77 808.52

预算会计不需要处理

财政拨付返还门诊收入

财务会计：

借：银行存款                                              77 808.52

    贷：事业收入——医疗收入                                  77 808.52

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                  77 808.52

    贷：事业预算收入——医疗预算收入                          77 808.52

【案例53】A社区卫生服务中心，经批准与某医科大学合作一项临床科研项目，按照合同预收科研费用15万元，项目期3年，合同总金额30万元。

收到预付款项时

财务会计：

借：银行存款                                                150 000

       贷：预收账款                                             150 000

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                   150 000

    贷：事业预算收入——科研预算收入                            150 000

当年按合同进度确认收入

财务会计：

借：预收账款                                               100 000

    贷：事业收入——科研收入                                    100 000

预算会计不需要处理

次年按照合同进度确认收入

财务会计：

借：预收账款——货币资金                                     50 000

    应收账款——其他应收款                                   50 000

    贷：事业预算收入——科研预算收入                            100 000

预算会计不需要处理

5．上级补助收入

收到上级主管部门或上级单位拨付的非财政补助收入。

对应原制度“上级补助收入”，应按支出功能科目、项目及对应收入来源进行辅助核算。

【案例54】B镇卫生院收到省医院拨来的补助款50 000元，该款项用于某临床医疗项目的专项课题经费。

财务会计：

借：银行存款                                                50 000

    贷：上级补助收入——上级单位——某临床医疗项目               50 000                                                                      

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                     50 000

    贷：上级补助预算收入——非专项收入                          50 000

6．附属单位上缴收入

附属独立核算的单位按照有关规定上缴的收入。

本科目为新增科目，应按支出功能科目、项目及对应收入来源进行辅助核算。

【案例55】B镇卫生院收到下属独立核算村卫生室按照规定上缴卫生院收入10 000元。

财务会计：

借：银行存款                                                 10 000

    贷：附属单位上缴收入                                         10 000

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                     10 000

    贷：附属单位上缴预算收入——非专项收入                       10 000

7．经营收入

在专业活动及其辅助活动以外的经营活动实现的收入。是非独立核算的经营活动实现的收入

本科目为新增科目，对应原制度的“其他收入——其他”中经营收入的内容，应按支出功能科目、项目及对应收入来源进行辅助核算。

8．非同级财政拨款收入

从非同级财政部门取得的拨款收入。

本科目为新增科目，设置“医疗收入”、“公共卫生收入”等二级明细科目，并应按支出功能科目、项目及对应收入来源进行辅助核算。

【案例56】A社区卫生服务中心收到国家部门某项目检测点补助2万元。

财务会计：

借：银行存款                                                 20 000

    贷：非同级财政拨款收入——公共卫生收入                       20 000

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                     20 000

    贷：非同级财政拨款收入——专项收入                           20 000

9．捐赠、利息、租金、其他收入

以上科目均为新增科目，对应原制度的“其他收入——其他”中相对应的内容，应按支出功能科目、项目及对应收入来源进行辅助核算。

若发生的业务量比较大，可以单独设置“捐赠预算收入” “利息预算收入” “租金预算收入” 等科目。

【案例57】A社区卫生服务中心收到开户银行存款利息确认单据，确认利息1 200元。

财务会计：

借：银行存款                                                  1 200

    贷：利息收入                                                  1 200

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                      1 200

    贷：其他（利息）预算收入                                      1 200

（四）费用类科目

新制度中费用类一级会计科目全部8项都适用于基层医疗卫生机构。对其中 “业务活动费用” 进行了细化，新增明细科目3项，即“医疗费用”、“公共卫生费用”、“科教费用”。

1．费用和预算支出的区别

（1）核算基础不同：费用是以权责发生制作为核算基础的；预算支出以收付实现制作为核算基础的。

（2）核算范围不同：费用核算的是会计年度内依法取得的现实经济利益的流出；预算支出核算的是预算年度内依法发生的的，并纳入预算管理的现金流出。

2．费用和预算支出

3．业务活动费用

对应原制度“医疗卫生支出”中除行政及后勤管理部门支出的内容，核算医疗服务及其辅助活动所发生的各项费用。设置“医疗卫生费用”、“公共卫生费用”和“科教费用”3个明细科目，同时按资金来源和项目进行辅助核算。

（1）业务活动费用科目设置

（2）业务活动费下设科目及核算内容

①人员费用：工资及福利费用、对个人和家庭的补助费用。

②药品费用：西药（西药、疫苗）、中成药、中药饮片。

③专用材料：卫生材料（血库材料、医用气体、影像材料、化验材料、其他卫生材料）、低值易耗品、其他材料。

④计提专用基金：计提医疗风险基金、计提其他专用基金。

【案例58】A社区卫生服务中心月末计提固定资产折旧费，折旧总额19万元，其中医疗设备15万元，后勤和管理用固定资产4万元。

财务会计：

借：业务活动费——医疗费用                                  150 000

              ——单位管理费用                               40 000

    贷：固定资产累计折旧                                        190 000

预算会计不需要处理

【案例59】A社区卫生服务中心开展公共卫生免费体检业务，领用试剂一批，价值3 000元。

财务会计：

借：业务活动费——公共卫生费用                                3 000

    贷：库存物品——卫生材料                                      3 000

预算会计不需要处理

【案例60】A社区卫生服务中心2月前，采购的一批X光检查用胶片发生质量问题，厂家同意全额退款，胶片总价值18 000元，其中500元已经使用，并计入医疗成本。

财务会计：

借：银行存款                                                18 000

    贷：库存物品——卫生材料                                     17 500

        业务活动费用——医疗费用                                    500

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                     18 000

     贷：事业支出                                                18 000

【案例61】A社区卫生服务中心去年2月，采购的一批X光检查用胶片发生质量问题，厂家同意全额退款，胶片总价值 18 000元，其中500元已经使用，并计入医疗成本。

财务会计：

借：银行存款                                                 18 000

    贷：库存物品——卫生材料                                     17 500

        以前年度盈余调整                                            500

预算会计：

借：资金结存——货币资金                                     18 000

    贷：事业支出                                                 18 000

4．单位管理费用

新增科目，对应原制度“医疗卫生支出”中行政及后勤管理部门支出的内容，核算行政及后勤管理部门为组织、管理医疗、科研、教学业务活动所发生的各项费用，应按照资金来源和项目进行辅助核算。

单位管理费用科目设置

【案例62】A社区卫生服务中心用银行存款，采购打印纸一批，价值8 250元，其中后勤管理部门领用2 200元，医技科室领用2 750元，公卫科室领用3 300元。

购入纸张时

财务会计：

借：库存物品——办公用品                                      8 250

    贷：银行存款                                                  8 250

预算会计：

借：事业支出                                                  8 250

    贷：资金结存——货币资金                                      8 250

领用纸张时

财务会计：

借：业务活动费用——医疗费用                                  2 750

                ——公共卫生费用                              3 300

    单位管理费用                                              2 200

    贷：库存物品——办公用品                                      8 250

预算会计不需要处理

5．经营费用

在专业活动及其辅助活动之外开展非独立核算的盈利性活动所发生的各项费用。

新增科目，应按照支出功能科目、项目及对应资金来源进行辅助核算。

【案例63】A社区卫生服务中心经上级部门批准在本中心开设一家非独立核算的便利店，为患者及家属提供方便，使用经营收入支付便利店工作员工薪酬5 000元。

财务会计：

借：经营支出——便利店（工资）                                5 000

    贷：银行存款                                                  5 000

预算会计：

借：经营支出——便利店（工资）                                5 000

    贷：资金结存——货币资金                                      5 000

6．上缴上级支出

是指按照财政部门和主管部门的规定上缴上级单位款项发生的现金流出。新增科目，应按照支出功能科目、项目及对应资金来源进行辅助核算。

【案例64】A社区卫生服务中心按照财政局及卫健局要求将二类疫苗服务费上缴财政部门，本月收到二类疫苗服务费3 600元，已通过银行存款支付完毕。

财务会计：

借：上缴上级支出——二类疫苗服务费                            3 600

    贷：银行存款                                                  3 600

预算会计：

借：上缴上级支出——二类疫苗服务费                            3 600

    贷：资金结存——货币资金                                      3 600

7．对附属单位补助支出

是指用财政拨款预算收入以外的收入对附属单位补助发生的现金流出。新增科目，应按照支出功能科目、项目及对应资金来源进行辅助核算。

【案例65】B镇卫生院使用自有资金，拨付给所属独立核算X村卫生室补助经费30 000元。

财务会计：

借：对附属单位补助支出——X村卫生室                         30 000

    贷：银行存款                                                 30 000

预算会计：

借：对附属单位补助支出——X村卫生室                         30 000

    贷：资金结存——货币资金                                     30 000

8．资产处置费用

是指未经批准处置资产时发生的费用。新增科目，对影院制度的“其他支出——财产物资盘亏或毁损损失”核算内容，应按照支出功能科目、项目及对应资金来源进行辅助核算。

处置中发生税费、处置费大于收入的，需要平行记账。

转销资产账面价值、取得处置净收入；清查中盘亏、毁损、报废、现金短缺处置不需要平行记账。

发生的收入必须要上缴财政收入。

【案例66】B镇卫生院经批准对一台闲置、过时的B超仪进行处置，该仪器账面原值130 000元，已计提折旧100 000元，处置取得收入1 500元，发生处置费用300元。

财务会计：

借：资产处置费用                                             30 000

    固定资产累计折旧                                        100 000

    贷：固定资产                                                130 000

借：库存现金                                                1 500

    贷：库存现金                                                   300

              应缴财政款                                             1 200

预算会计不需要处理

【案例67】B镇卫生院资产清查时，盘盈了一台内窥镜设备，该仪器原值2 000元，已提折旧1 900，处置取得收入50元，发生处置费用200元。

将资产转入待处理

财务会计：

借：待处理财产损益——待处理财产价值                            100

    固定资产累计折旧                                          1 900

    贷：固定资产                                                  2 000

预算会计不需要处理

经批准处置的处理

财务会计：

借：资产处置费用                                                100

    贷：待处理财产损益——待处理财产价值                            100

预算会计不需要处理

变价收入的处理

财务会计：

借：资产处置费用                                                150

    贷：待处理财产损益——待处理财产价值                            150

预算会计：

借：其他支出                                                    250

    贷：资金结存——货币资金                                        250

9．所得税费用

是指负有纳税义务的单位从事经营活动，依据税法应当缴纳企业所得税。新增科目，应按照支出功能科目、项目及对应资金来源进行辅助核算。

10．其他费用

本科目对应原制度“其他支出”科目中除财产物资盘亏或毁损损失外的内容，应按照支出功能科目、项目及对应资金来源进行辅助核算。

支付捐赠、罚款、利息时需要平行记账，计算确认利息、计提并冲销多提坏账业务时不需要平行记账。

【案例68】B镇卫生院向某贫困山区小学捐赠现金30 000元。

财务会计：

借：其他费用                                                 30 000

    贷：库存现金                                                 30 000

预算会计：

借：其他费用                                                 30 000

    贷：资金结存——货币资金                                     30 000

（五）净资产类科目

是指政府会计主体资产扣除负债后的净额，净资产的内容主要是收入、费用相抵形成的盈余滚存，以及提取的专用基金其他净资产等。

新制度中净资产类一级会计科目全部7项都适用于基层医疗卫生机构。对其中“累计盈余”“专用基金”“本期盈余”“本年盈余分配”4项一级会计科目进行细化，共增设二级明细科目13项；其他3项一级会计科目细化不做统一要求。

净资产=资产-负债

1．本年盈余与本年预算结余的关系

本年盈余是以权责发生制作为核算基础，将本年收入扣除本年费用后的余额；而预算结余是以收付实现制为基础，将预算年度内预算收入扣除预算支出后的资金余额，包括结余资金和结转资金。由于二者的核算基础、核算范围以及确认时间的不同，造成二者间存在一定的差异，年末应当按照重要性原则，对本年发生的各项影响收入（预算收入）和费用（预算支出）的业务进行适度的归并和分析，将“本年预算收支差额”调节为年度收入费用表中“本期盈余”，并编制《本年盈余与预算结余的差异情况说明》

2．净资产类科目结转

3．不需要平行记账业务

（1）期末结转：本期收入、费用的结转归集，本期盈余的计算确认（非现金、非收支，财务会计收入费用盈余归集）；

（2）权益法长期股权投资变动和处置（非现金、非收支）。

4．累计盈余

是指会计主体拥有的、历年实现的净资产扣除专用基金和权益法调整后的余额。主要来源有五个：一是单位历年实现的盈余扣除盈余分配后滚存的金额；二是无偿调入、调出资产产生的净资产变动金额；三是按照规定上缴、缴回、单位间调剂结转结余资金产生的净资产变动金额；四是对以前年度盈余的调整金额；五是使用专用基金购置固定资产、无形资产时，从“专用基金”科目转入的金额。

新增科目，对应原制度“固定基金”“事业基金”“财政补助结转（余）”“其他限定用途结转（余）”和“结余分配——待分配结余”科目内容，本科目下设“医疗盈余”“公共卫生盈余” “科教盈余”和“新旧科目转换盈余”明细科目。

（1）累计盈余二级科目核算内容

①医疗盈余：开展医疗活动产生的累计盈余。

下设：

财政项目盈余=财政拨款收入（财政项目拨款下的医疗拨款“40010201医疗”）+非同级财政拨款收入（医疗补助部分“460101 医疗”）-医疗费用（财政项目部分）-单位管理费用（财政项目部分）

医疗业务盈余=事业收入（医疗收入）+财政拨款收入（财政基本拨款“460101 医疗”）-医疗费用（非财政项目部分）-单位管理费用（非财政项目部分）

其他盈余=上级补助收入+附属单位上缴收入+经营收入+投资收入+捐赠收入+利息收入+租金收入+其他收入-资产处置费用-上缴上级费用-经营费用-对附属单位补助费用-所得税费用（从事营利性活动应纳所得税）-其他费用

②科教盈余：开展科研教学活动产生的累计盈余。

科教盈余=科教收入+财政拨款收入（财政项目拨款收入中科教收入“40010203  科教”）-科教费用

③公共卫生盈余：开展科研教学活动产生的累计盈余

公共卫生盈余=财政拨款收入（基本公共卫生拨款收入“40010102  公共卫生”+公共卫生项目拨款收入“40010202  公共卫生”）+非同级财政拨款收入（公共卫生部分“460102  公共卫生”）-公共卫生费用

5．专用基金

是指按照规定提取或者设置的有专门用途的资金。主要有职工福利基金、医疗风险基金等。

职工福利基金是指按照非财政拨款结余和经营结余的一定比例（国家规定40%以内）提取以及按照其他方法提取转入的，用于职工集体福利设施、集体福利待遇等的资金；

医疗风险基金：从医疗支出中计提，专门用于支付医院购买医疗风险保险发生的支出，或实际发生医疗事故赔偿的资金。累计计提比例不得超过当年医疗收入的1‰～3‰。

对应原制度“专用基金” 科目内容，本科目下设“医疗风险基金”“职工福利基金”“奖励基金” 明细科目。

计提时要以财务制度核算结余为基础计算。

专用基金的核算

（1）年末提取

借：本年盈余分配

    贷：专用基金

借：非财政拨款结余分配

    贷：专用结余

（2）收入计提

借：业务活动费用

    贷：专用基金

（3）设置基金（业务禁止项）

借：银行存款

    贷：专用基金

（4）基金的使用

一般支出

财务会计：