科学事业单位会计如何从旧制度走向新制度
关于执行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报告》补充规定和衔接规定的解读
主讲：王保平
引子
科学事业的运行与经济和社会的互动特征？
科学事业单位中的会计特征是什么？
会计制度演绎下的应对之策？
这是最好的时代，也是最坏的时代。
2019年是一个特别的年份，对长期习惯了“预算收——支——余”思维的会计人来说，无疑意味着变革和震撼。新会计制度开始实施了，务必快马踏云，跟上时代。
如何从“敞口花钱”的记账时代，到“看菜吃饭”的核算时代，首先需要我们“厚积薄发”，转换思维模式。
目录
一、财务会计科目的新旧衔接
二、预算会计科目的新旧衔接
三、财务报表和预算会计报表之衔接
新旧制度衔接总思路：三把斧
财务会计
涉及资产、负债和净资产类科目
涉及资产负债表、净资产变动表的期初数
预算会计
涉及预算结余类科目
涉及预算结转结余变动表、财政拨款预算收入支出表的年初数
难点：原账净资产科目与新账净资产及预算结余的关系
先看一眼：财务会计科目新旧衔接
分三类情况：
一是将原账科目余额直接或分析转入新账相应科目；
二是将原未入账事项补登新账科目。如应收账款、应收股利、在途物品、“经管”类资产、受托代理资产、盘盈资产、预计负债、应付质量保证金等。
三是对新账有关科目余额按照新制度规定的核算基础进行调整。如计提坏账准备、按权益法调整长期股权投资账面余额、补提折旧/摊销、确认长期借款应付利息等。
再看一眼：预算会计科目新旧衔接
主要调整核算基础不同引起的差异
结转结余科目与“资金结存”同步变动
对原账科目余额逐项分析
一、财务会计科目的衔接
所谓新旧制度之间的衔接，主要是原制度下的年底余额如何与年初新制度下实现无缝对接，这个余额不包括作为时点数核算的预算收入、预算支出。
按照新旧制度衔接的“转”“补”“调”三板斧，分别基于财务会计与预算会计两类情形，对财务会计之下的资产类科目、负债类科目、净资产类科目进行“转”“补”“调”处理，并同时对预算会计之下的预算结余类科目余额进行调整，之后相应进行财务报表和预算会计报表的新旧衔接。
转换中，根据年底原科目余额表、总账及明细账，按照新制度财务会计核算规定，对涉及财务会计科目的核算内容进行逐项分析，编制《原会计科目余额明细表—（财务会计）》（表1），据此将原账科目余额转入新账期初余额：在对新财务会计科目期初余额进行调整及补充登记时，应当将编制记账凭证相关事项的确认依据作为原始凭证（包括相关财产清查表）。
现根据这种“转”“补”“调”方法，分别来阐述资产、负债和净资产的衔接。
表1 科学事业单位原会计科目余额明细表一（财务会计）
（一）资产类会计科目余额的衔接
1. 新旧会计制度科目的变化
转换后，原《会计制度》资产类核算会计科目有所变化，对比如表2所示。
表2科学事业单位新旧会计科目对照表（资产类）
2. 原账会计科目余额转入新账
根据《新旧会计科目对照表（资产类）》（表2）、原科目余额表及《原会计科目余额明细表一（财务会计）》（表1），将原账会计科目余额直接或分析转入新账财务会计科目。
（1）“库存现金”“财政应返还额度”“短期投资”“应收票据”“应收账款”“无形资产”科目。
新设“库存现金”“零余额账户用款额度”“财政应返还额度”“短期投资”“应收票据”“应收账款”“预付账款”“无形资产”科目，其核算内容不变。将原上述科目余额直接转入新相应科目。其中，还应当将原“库存现金”科目余额中属于新制度受托代理资产的金额，转入新账“库存现金”科目下的“受托代理资产”明细科目。
（2）“银行存款”科目。
新设“银行存款”和“其他货币资金”科目，原为“银行存款”科目。将原“银行存款”科目中核算的属于新制度的其他货币资金的金额，转入新账“其他货币资金”科目；其余则转入新“银行存款”科目。其中，还应当将原“银行存款”科目余额中属于新制度受托代理资产的金额，转入新账“银行存款”科目下的“受托代理资产”明细科目。
（3）“零余额账户用款额度”科目。
由于原“零余额账户用款额度”科目年末无余额，无需进行转账处理。
（4）“预付账款”科目
新设“预付账款”科目，核算内容不变。将原“预付账款”科目余额转入新“预付账款”科目。
新设“受托代理资产”科目，在原“预付账款”科目中核算使用受托代理资金的预付账款，应将原“预付账款”科目余额中使用受托代理资金的金额转入新“受托代理资产一一应收及暂付款”科目。
（5）“其他应收款”科目。
新设“其他应收款”科目，核算内容不变。将原“其他应收款”科目余额，转入新“其他应收款”科目。
新设“在途物品”科目，原“其他应收款”科目中核算了已经付款或开出商业汇票、尚未收到物资的，应当将原“其他应收款”科目余额中已经付款或开出商业汇票、尚未收到物资的金额，转入新“在途物品”科目。
新设“受托代理资产”科目，有使用受托代理资金支付其他应收款的，应当将原“其他应收款”科目余额中使用受托代理资金的金额转入新“受托代理资产——应收及暂付款”科目。
（6）“库存材料”“科技产品”科目。
新设“库存物品”“加工物品”科目，原为“库存材料”“科技产品”科目。将原“库存材料”科目余额中属于在加工库存材料的金额，转入新“加工物品”科目；将原“库存材料”科目余额减去属于在加工存货的金额后的差额，转入新“库存物品”科目。
原“库存材料”科目中核算了属于新制度的工程物资、政府储备物资、受托代理物资的，应当将原“库存材料”科目余额中属于工程物资、政府储备物资、受托代理物资的金额，分别转入新“工程物资”“政府储备物资”“受托代理资产”科目。
原“科技产品”科目用来核算利用非财政性资金试制、生产并已验转入库的科技产品的实际成本。将“科技产品”科目的余额中属于未完成的科技成果成本转入“加工物品”科目，将原“科技产品”科目的余额中属于完成的科技成果成本转入“库存物品”科目。
（7）“长期投资”科目。
新设“长期股权投资”和“长期债券投资”科目，原为“长期投资”科目。将原“长期投资”科目余额中属于股权投资的金额，转入新“长期股权投资”科目及其明细科目；将原“长期投资”科目余额中属于债券投资的金额，转入新“长期债券投资”科目及其明细科目。
（8）“固定资产”科目。
新设“固定资产”“公共基础设施”“政府储备物资”“文物文化资产”“保障性住房”科目。原“固定资产”科目中只核算了按照新制度的固定资产内容的，将原“固定资产”科目余额全部转入新“固定资产”科目。原“固定资产”科目中核算了按照新制度应当记入“公共基础设施”“政府储备物资”“文物文化资产”“保障性住房”科目内容的，将原“固定资产”科目余额中相应资产的账面余额，分别转入新“公共基础设施”“政府储备物资”“文物文化资产”“保障性住房”科目，并将原“固定资产”科目余额减去上述金额后的差额，转入新“固定资产”科目。有使用受托代理资金购买的固定资产，应当将原“固定资产”科目余额中使用受托代理资金购买的固定资产的金额转入新“受托代理资产一一固定资产”科目借方。
（9）“累计折旧”科目。
新设“固定资产累计折旧”科目，核算内容不变。已计提固定资产折旧并记入“累计折旧”科目的，将原“累计折旧”科目余额，转入新“固定资产累计折旧”科目。新设“公共基础设施累计折旧（摊销）”和“保障性住房累计折旧”科目，原“固定资产”科目中核算了按照新制度应当记入“公共基础设施”“保障性住房”，且已经计提了固定资产折旧的，将原“累计折旧”科目余额中属于公共基础设施累计折旧（摊销）、保障性住房累计折旧的金额，分别转入新“公共基础设施累计折旧（摊销）”“保障性住房累计折旧”科目。
有使用受托代理资金购买的固定资产并计提了折旧，应当将原“累计折旧”科目余额中对使用受托代理资金购买固定资产计提折旧的金额转入新“受托代理资产一一固定资产”科目贷方。
（10）“在建工程”科目。
新设“在建工程”和“预付账款——预付备料款、预付工程款”科目，原为“在建工程”科目。将原“在建工程”科目余额（基建“并账”后的金额，下同）中属于预付备料款、预付工程款的金额，转入新账“预付账款”相关明细科目；将原“在建工程”科目余额减去预付备料款、预付工程款金额后的差额，转入新“在建工程”科目。
原“在建工程”科目中核算了按照新制度应当记入“工程物资”科目内容的，应当将原账“在建工程”科目余额中属于工程物资的金额，转入新“工程物资”科目。
（11）“累计摊销”科目。
新设“无形资产累计摊销”科目，核算内容与原“累计摊销”相同。已计提无形资产摊销的，将原“累计摊销”科目余额，转入新“无形资产累计摊销”科目。
（12）“待处置资产损溢”科目。
新设“待处理财产损溢”科目，核算内容与原“待处置资产损溢”科目基本相同。将原“待处置资产损溢”科目余额，转入新“待处理财产损溢”科目。
3. 原未入账事项登记入账
（1）应收股利。将年底前未入账的应收股利按照新制度记入新账。登记新账时，按照确定的入账金额，借记“应收股利”科目，贷记“累计盈余”科目。
（2）研发支出。将年底前未入账的自行研发项目开发阶段的费用按照新制度记入新账。登记新账时，按照确定的开发阶段费用金额，借记“研发支出”科目，贷记“累计盈余”科目。
（3）公共基础设施、政府储备物资、文物文化资产、保障性住房。将年底前未入账的分别按照新制度记入新账。登记新账时，按照确定的初始入账成本，分别借记“公共基础设施”“政府储备物资”“文物文化资产”“保障性住房”科目，贷记“累计盈余”科目。
对于登记新账时首次确认的公共基础设施、保障性住房，应当于年初以后，按照其在登记新账时确定的成本和剩余折旧（摊销）年限计提折旧（摊销）。
（4）受托代理资产。将年底前未入账的受托代理资产按照新制度记入新账。登记新账时，按照确定的受托代理资产入账成本，借记“受托代理资产”科目，贷记“受托代理负债”科目。
（5）盘盈资产。将年底前未入账的盘盈资产按照新制度记入新账。按盘盈资产及其成本，分别借记有关资产科目，按照盘盈资产成本的合计金额，贷记“累计盈余”科目。
4. 新账会计科目余额调整
按照《衔接规定》，应当对新相关财务会计科目余额按照新制度的会计核算基础进行调整。根据资产清查和债权债务核实结果，计提坏账准备、补提折旧或摊销，按照权益法调整长期股权投资账面余额，确认长期债券投资期末应收利息和长期借款期末应付利息，编制记账凭证，并将调整及补充登记事项的确认依据作为原始凭证。
（1）计提坏账准备。新制度要求对单位收回后无需上缴财政的应收账款和其他应收款提取坏账准备。按照年底无需上缴财政的应收账款和其他应收款的余额计算应计提的坏账准备金额，借记“累计盈余”科目，贷记“坏账准备”科目。
（2）按照权益法调整长期股权投资账面余额。对按新制度之权益法核算的长期股权投资，在“长期股权投资”科目下设置“新旧制度转换调整”明细科目，依据被投资单位年底报表的所有者权益额，及持股比，计算本音准应享有或应分担的权益份额，调整长期股权投资的账面余额，借记或贷记“长期股权投资——新旧制度转换调整”科目，贷记或借记“累计盈余”科目。单位对已经持有且处于停产、半停产、连年亏损、资不抵债、主要靠政府补贴和单位续贷维持经营的被投资单位发生的投资，在新旧制度转换时可继续采用成本法进行核算。
（3）确认长期债券投资期末应收利息。按新制度于年初补记长期债券投资应收利息，按照长期债券投资的应收利息金额，借记“长期债券投资”科目[到期一次还本付息]或“应收股利”科目[分期付息、到期还本]，贷记“累计盈余”科目。
（4）补提折旧。原尚未计提固定资产折旧的，应全面核查固定资产的预计使用年限、已使用年限、尚可使用年限等，并于年初对尚未计提折旧的补提折旧，按应计提的折旧金额，借记“累计盈余”科目，贷记“固定资产累计折旧”科目。原已计提固定资产折旧的，按照《政府会计准则第3号——固定资产》应用指南中“当月增加固定资产，当月开始计提折旧”的规定，应当补提1个月折旧。按照应计提的折旧金额，借记“累计盈余”科目，贷记“固定资产累计折旧”科目。
原“固定资产”科目中核算了按照新制度应当记入“公共基础设施”。“保障性住房”科目内容的，应当比照前款规定补提公共基础设施折旧（摊销）、保障性住房折旧，按照应计提的折旧（摊销）金额，借记“累计盈余”科目，贷记“公共基础设施累计折旧（摊销）”“保障性住房累计折旧”科目。
（5）补提摊销。原尚未计提无形资产摊销的，应当全面核查截至年底无形资产的预计使用年限、已使用年限、尚可使用年限等，并于年初对前期尚未计提摊销的无形资产补提摊销，按照应计提的摊销金额，借记“累计盈余”科目，贷记“无形资产累计摊销”科目。
（二）负债类会计科目余额的衔接
1. 新旧会计制度的变化
在执行政府会计制度后，原《科学事业单位会计制度》之负债类核算会计科目有所变化，对比如表3所示。
表3 科学事业单位新旧会计科目对照表（负债类）
2. 原账会计科目余额转入新账
根据《科学事业单位新旧会计科目对照表（负债类）》（表3）、原科目余额表及《科学事业单位原会计科目余额明细表一（财务会计），表1，将原科目余额直接或分析转入新账财务会计科目。
（1）“短期借款”“应付职工薪酬”“应付票据”“应付账款”“预收账款”“长期借款”“长期应付款”科目。
新设“短期借款”“应付职工薪酬”“应付票据”“应付账款”“预收账款”“长期借款”“长期应付款”科目，核算内容基本相同。将原上述科目余额直接转入新相应科目。
（2）“应缴税费”科目。
新设“应交增值税”和“其他应交税费”科目，原为“应缴税费”科目。将原“应缴税费——应缴增值税”科目余额，转入新账“应交增值税”中的相关明细科目；将原“应缴税费”科目余额减去属于应缴增值税余额后的差额，转入新“其他应交税费”科目。
（3）“应缴国库款”“应缴财政专户款”科目。
新设“应缴财政款”科目，原为“应缴国库款”“应缴财政专户款”科目。将原“应缴国库款”“应缴财政专户款”科目余额，转入新“应缴财政款”科目。
（4）“其他应付款”科目。
新设“其他应付款”科目，核算内容基本相同。将原“其他应付款”科目余额，转入新“其他应付款”科目。其中，原“其他应付款”科目中核算了属于新制度的受托代理负债的，应当将原“其他应付款”科目余额中属于受托代理负债的余额，转入新“受托代理负债”科目。
3. 原账未入账事项登记入账
（1）预计负债。将年底按照新制度确认的预计负债记入新账。登记新账时，按照确定的预计负债金额，借记“累计盈余”科目，贷记“预计负债”科目。
（2）应付质量保证金。将年底前未入账的应付质量保证金按照新制度记入新账。登记新账时，按照确定未入账的应付质量保证金金额，借记“累计盈余”科目，贷记“其他应付款”科目[扣留期在1年以内（含1年）]、“长期应付款”科目[扣留期超过1年]。
4. 新账会计科目余额调整
按照《衔接规定》，应当对新相关财务会计科目余额按照新制度的会计核算基础进行调整。按清查和债权债务核实结果，确认长期借款期末应付利息，编制记账凭证，并将调整及补充登记事项的确认依据作为原始凭证。
确认长期借款期末应付利息。按照新制度于年初补记长期借款的应付利息金额，对其中资本化的部分，借记“在建工程”科目，对其中费用化部分，借记“累计盈余”科目，按照全部长期借款应付利息金额，贷记“长期借款科目[到期一次还本付息]或“应付利息”科目[分期付息、到期还本]。
（三）净资产类会计科目余额的衔接
净资产类核算会计科目有所变化，对比如表4所示。
表4 科学事业单位新旧会计科目对照表（净资产类）
2. 原账会计科目余额转入新账
根据《新旧会计科目对照表（净资产类）》（表47）、原科目余额表及《原会计科目余额明细表一（财务会计）》（表44），将原科目余额直接、合并或分析转入新账财务会计科目。
（1）“专用基金”科目。新设“专用基金”科目，核算内容基本相同。将原“专用基金”科目余额转入新“专用基金”科目。
（2）“事业结余”“非财政补助结余分配”科目。由于原“事业结余”“非财政补助结余分配”科目年末无余额，这两个科目无需进行转账处理。
（3）“事业基金”科目。新设“累计盈余”科目，该科目的核算内容包含了原账“事业基金”科目的核算内容。将原“事业基金”科目余额转入新“累计盈余”科目。
（4）“非流动资产基金”科目。依据新制度，无需对原制度中“非流动资产基金”科目对应内容进行核算。将原“非流动资产基金”科目余额转入新“累计盈余”科目。
（5）“经营结余”科目。新设“本期盈余”科目，该科目的核算内容包含了原账“经营结余”科目的核算内容。新制度“本期盈余”科目余额最终转入“累计盈余”科目，如果原“经营结余”科目有借方余额，将原“经营结余”科目借方余额，转入新“累计盈余”科目借方。
（6）“财政补助结转”“财政补助结余”“非财政补助结转”科目。新设“累计盈余”科目，该科目的余额包含了原“财政补助结转”“财政补助结余”“非财政补助结转”科目的余额内容。将原“财政补助结转”“财政补助结余”“非财政补助结转”科目余额，转入新“累计盈余”科目。
3. 新账会计科目余额调整
按照《衔接规定》，应当对新相关财务会计科目余额按照新制度的会计核算基础进行调整。按清查和债权债务核实结果，计提坏账准备、补提折旧或摊销，按照权益法调整长期股权投资账面余额，确认长期债券投资期末应收利息和长期借款期末应付利息，编制记账凭证，并将调整及补充登记事项的确认依据作为原始凭证。
（1）计提坏账准备：按应计提的坏账准备金额，借记“累计盈余”科目，贷记“坏账准备”科目。
（2）补提折旧或摊销：按应计提的折旧或摊销金额，借记“累计盈余”科目，贷记“固定资产累计折旧”“公共基础设施累计折旧（摊销）”“保障性住房累计折旧”“无形资产累计摊销”等科目。
（3）按照权益法调整长期股权投资账面余额：按计算应享有或应分担的被投资单位所有者权益的份额，借记或贷记“长期股权投资一一新旧制度转换调整”科目，贷记或借记“累计盈余”科目。
（4）确认长期债券投资期末应收利息：按应收利息金额，借记“长期债券投资”科目[到期一次还本付息]或“应收股利”科目[分期付息、到期还本]，贷记“累计盈余”科目。
（5）确认长期借款期末应付利息：按应付利息金额，借记“在建工程”科目[资本化部分利息]或“累计盈余”科目[费用化部分利息]，贷记“长期借款科目[到期一次还本付息]或“应付利息”科目[分期付息、到期还本]。
二、预算会计科目的新旧衔接
根据年底原科目余额表、总账及明细账，按照新制度预算会计核算基础，对涉及预算会计核算内容的会计科目进行详细分析和调整，编制《原会计科目余额明细表二（预算会计）》（表5）。根据原账科目余额表和《原会计科目余额明细表（预算会计）》，将原账科目余额过入新账期初余额。
在对新预算会计科目期初余额进行“补与调”时，应当编制记账凭证，并将调整及补充登记事项的确认依据作为原始凭证。
表5 科学事业单位原会计科目余额明细二（预算会计）
（一）预算结余类会计科目新旧对照表
除新设“财政拨款结转”“财政拨款结余”“非财政拨款结转”“非财政拨款结余”“专用结余”等预算结存类科目外，还设置了“资金结存”科目，用以反映各结存类科目对应的资金形态。“资金结存”科目设置了“零余额账户用款额度”“货币资金”和“财政应返还额度”等明细科目。当确认预算收入时，同时借记“资金结存”科目；当确认预算支出时，同时贷记“资金结存”科目。年末结账后“资金结存”科目余额为借方余额，上述结存类科目余额为贷方余额，两者方向相反、金额相等。因此，在新旧会计制度衔接中，预算会计按照收付实现制原则，需要对结存类会计科目进行调整，重新确认登记新“财政拨款结转”“财政拨款结余”“非财政拨款结转”“非财政拨款结余”“专用结余”科目及其明细科目。
（二）预算结余类会计科目余额的衔接
根据《新旧会计科目对照表（预算结余类）》（表6）、原科目余额表及《原会计科目余额明细表二（预算会计）》（表5），将原科目余额分析转入新账预算结余会计科目。
表6 科学事业单位新旧会计科目对照表（预算结余类）
1. “财政拨款结转”和“财政拨款结余”科目及对应的“资金结存”科目余额
新设“财政拨款结转”“财政拨款结余”科目及对应的“资金结存”科目。对原“财政补助结转”科目余额逐项分析，加上各项结转转入的预算支出中已计入预算支出尚未支付财政资金（如发生时列支的应付票据、应付账款、应交税费、应付职工薪酬等）的金额，减去已支付财政资金尚未计入预算支出（如购入的存货、预付账款、其他应收款等）的金额，按照增减后的金额，登记新“财政拨款结转”科目及其明细科目贷方；按照原账“财政补助结余”科目余额，登记新“财政拨款结余”科目及其明细科目贷方。
按照原“财政应返还额度”科目余额登记新“资金结存——财政应返还额度”借方；按照新“财政拨款结转”和“财政拨款结余”科目贷方余额合计数，减去新“资金结存一一财政应返还额度”科目借方余额后的差额，登记新“资金结存一一货币资金”科目借方。
2. “非财政拨款结转”科目及对应的“资金结存”科目余额。
新设“非财政拨款结转”科目及对应的“资金结存”科目。对原“非财政补助结转”科目余额进行逐项分析，加上各结转转入的预算支出中已计入预算支出尚未支付非财政补助专项资金（如发生时列支的应付票据、应付账款、应交税费、应付职工薪酬等）的金额，减去已经支付非财政补助专项资金尚未计入预算支出（如购入的存货、预付账款等）的金额，加上各项结转转入的预算收入中已经收到非财政补助专项资金尚未计入预算收入（如预收账款）的金额，减去已经计入预算收入尚未收到非财政补助专项资金（如应收票据、应收账款、其他应收款等）的金额，按照增减后的金额，登记新“非财政拨款结转”科目及其明细科目贷方；同时，按照相同的金额登记新“资金结存——货币资金”科目借方。
3. “非财政拨款结余”科目及对应的“资金结存”科目余额。
（1）登记“非财政拨款结余”科目余额。
新设“非财政拨款结余”科目及对应的“资金结存”科目。按照原“事业基金”科目余额，借记新“资金结存一一货币资金”科目，贷记新“非财政拨款结余”科目。
（2）对新账“非财政拨款结余”科目及“资金结存”科目余额进行调整。
①调整短期投资对非财政拨款结余的影响。
设置“投资支出”科目，核算以货币资金对外投资发生的现金流出，以货币资金对外投资时借记本科目，收回投资时贷记本科目，年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
要确认调整“短期投资”现金流出业务。因此，单位应当按照原“短期投资”科目余额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存一一货币资金”科目。
②调整应收票据、应收账款对非财政拨款结余的影响。
新制度在预算收入类会计科目中设置了“事业预算收入”“经营预算收入”等科目，核算事业单位开展业务活动、经营活动等取得的现金流入，取得各类现金转入时贷记“事业预算收入”“经营预算收入”等科目。其中，“事业预算收入”“经营预算收入”等科目本年发生额中的非专项资金转入，年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
原“应收票据”“应收账款”科目余额中已计入预算收入部分，因为没有现金流入，根据预算会计的收付实现制基础，不能确认为预算收入。应对原“应收票据”“应收账款”科目余额进行分析，区分其中发生时计入预算收入的金额和没有计入预算收入的金额。对发生时计入预算收入的金额，再区分计入专项资金转入的金额和计入非专项资金转入的金额，按照计入非专项资金转入的金额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存一一货币资金”科目。
③调整预付账款对非财政拨款结余的影响。
设置了“事业支出”“经营支出”等科目，核算在业务与经营中实际发生的各项现金流出，实际支付时借记“事业支出”“经营支出”等科目。其中，“事业支出”“经营支出”等科目本年发生额中的非财政非专项资金支出，年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
原“预付账款”科目余额，在财务会计中未计入支出，但根据预算会计的收付实现制基础，需要确认调整“预付账款”现金流出业务。应当对原“预付账款”科目余额进行分析，区分其中由财政补助资金预付的金额、非财政补助专项资金预付的金额和非财政补助非专项资金预付的金额，按照非财政补助非专项资金预付的金额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存一一货币资金”科目。
④调整其他应收款对非财政拨款结余的影响。
设置了“事业支出”“经营支出”等科目，核算业务活动、经营活动等实际发生的各项现金流出，实际支付时借记“事业支出”“经营支出”等科目。其中，“事业支出”“经营支出”等科目本年发生额中的非财政非专项资金支出，年末转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。原“其他应收款”科目余额中，对于已计入预算支出的预付款项，根据预算会计的收付实现制基础，需要确认调整“其他应收款”现金流出业务。按照新制度将原账其他应收款中的预付款项计入预算支出的，应当对原“其他应收款”科目余额进行分析，区分其中预付款项的金额（将来很可能列支）和非预付款项的金额，并对预付款项的金额划分为财政补助资金预付、非财政补助专项资金预付和非财政补助非专项资金预付等三类金额，按照非财政补助非专项资金预付的金额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存——货币资金”科目。
⑤调整存货对非财政拨款结余的影响。
设置了“事业支出”“经营支出”等科目，核算事业单位开展业务与经营等实际发生的各项现金流出，实际支付时借记“事业支出”“经营支出”等科目。其中“事业支出”“经营支出”等科目本年发生额中的非财政非专项资金支出，年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
原“库存材料”科目余额，在财务会计中未计入支出，但根据预算会计的收付实现制基础，要确认调整购入库存材料的现金流出业务。应当对原“库存材料”科目余额进行分析，区分购入的库存材料金额和非购入的库存材料金额。对购入的库存材料金额划分出其中使用财政补助资金购入、使用非财政补助专项资金购入和使用非财政补助非专项资金购入等三类金额，按照使用非财政补助非专项资金购入的金额，借记“非财政拨款结余”科目，贷新“资金结存一一货币资金”科目。
对原“科技产品”科目余额进行分析，区分科技产品来源为非财政专项资金和非财非专项资金。按照使用非财政非专项资金开发的科技产品金额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存——货币资金”科目。
⑥调整长期股权投资对非财政拨款结余的影响。
设置了“投资支出”科目，核算事业单位以货币资金对外投资发生的现金流出，投出时借记本科目，收回投资时贷记本科目。年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
要确认调整“长期股权投资”中现金流出业务。因此，对原“长期投资”科目余额中属于股权投资的余额进行分析，区分其中用现金资产取得和用非现金资产及其他方式取得等两类金额，按照用现金资产取得的金额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存一一货币资金”科目。
在以货币资金取得长期股权投资时，已将“事业基金”转入“非流动资产基金一一长期投资”不需要调整。
⑦调整长期债券投资对非财政拨款结余的影响。
设置了“投资支出”科目，核算事业单位以货币资金对外投资发生的现金流出，以货币资金对外投资时借记本科目，收回投资时贷记本科目。年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
要确认调整“长期债券投资”的现金流出业务。按原“长期投资”科目余额中属于债券投资的余额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存一一货币资金”科目。在以货币资金取得长期债券投资时，已将“事业基金”转入“非流动资产基金——长期投资”的，不需要调整。
要确认调整“长期债券投资”的现金流出业务。按原“长期投资”科目余额中属于债券投资的余额，借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存一一货币资金”科目。在以货币资金取得长期债券投资时，已将“事业基金”转入“非流动资产基金——长期投资”的，不需要调整。
⑧调整短期借款、长期借款对非财政拨款结余的影响。
新制度在预算收入类会计科目中设置了“债务预算收入”，核算事业单位按照规定从银行和其他金融机构等借入的、纳入部门预算管理的、不以财政资金作为偿还来源的债务本金，收到借入款项时借记本科目，偿还借款时贷记“债务还本支出”。年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
要确认调整“短期借款”“长期借款”带来的现金流入业务。因此，单位应当按照原“短期借款”“长期借款”科目余额，借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“非财政拨款结余”科目。
⑨调整应付票据、应付账款对非财政拨款结余的影响。
设置了“事业支出”“经营支出”等科目，核算在业务与经营中实际发生的各项现金流出，实际支付时借记“事业支出”“经营支出”等科目。其中，“事业支出”“经营支出”等科目本年发生额中的非专项资金支出，年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
原“应付票据”“应付账款”科目余额中已计入预算支出部分，因现金尚未实际流出，根据预算会计的收付实现制基础，不能确认为预算支出，即应当从支出中予以冲减。应当对原“应付票据”“应付账款”科目余额进行分析，区分其中发生时计入预算支出与未计入预算支出的金额。将计入预算支出的金额划分出财政补助应付、非财政补助专项资金应付和非财政补助非专项资金应付等三类金额，按照非财政补助非专项资金应付的金额，借记“资金结存一一货币资金”科目，贷记“非财政拨款结余”科目。
⑩调整应交增值税对非财政拨款结余的影响。
原“应缴税费——应交增值税”科目余额中已计入预算收入部分（销售资产或提供服务等业务）或预算支出部分（取得资产或接受劳务等业务），因现金尚未实际流入或流出，根据预算会计的收付实现制基础，不能确认为预算收入或预算支出，应当从转入或支出中予以冲减。
应当对原账“应缴税费一一应交增值税”科目余额进行分析，划分出与非财政补助专项资金相关的金额和与非财政补助非专项资金相关的金额。按照与非财政补助非专项资金相关的金额，计算应调整非财政拨款结余的金额。应调整金额如为正数，按照该金额借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“非财政拨款结余”科目；如为负数，按照该金额借记“非财政拨款结余”科目，贷记“资金结存一一货币资金”科目。
（11）调整其他应交税费对非财政拨款结余的影响。
原“应缴税费”科目余额非增值税的其他应交税费，已计入预算支出部分，因现金尚未实际流出，根据预算会计的收付实现制基础，不能确认为预算支出，应当从支出中予以冲减。
应当对原账“应缴税费”余额中非增值税的其他应交税费金额进行分析，划分出财政补助应交金额、非财政补助专项资金应交金额和非财政补助非专项资金应交金额，按照非财政补助非专项资金应交金额，借记“资金结存一一货币资金”科目，贷记“非财政拨款结余”科目。
（12）调整预收账款对非财政拨款结余的影响。
新制度在预算收入类会计科目中设置了“事业预算收入”“经营预算收入”等科目，核算事业单位开展业务活动、经营活动等取得的现金流入，取得各类现金转入时贷记“事业预算收入”“经营预算收入”等科目。其中，“事业预算收入”“经营预算收入”等科目本年发生额中的非专项资金转入，年末结账时转入“其他结余”科目，最终转入“非财政拨款结余”科目。
原“预收账款”科目余额，在财务会计中未计入收入，但根据预算会计的收付实现制基础，需要确认调整“预收账款”带来的现金流入为预算收入。应当按照原“预收账款”科目余额中预收非财政非专项资金的金额，借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“非财政拨款结余”科目。
（13）调整其他应付款对非财政拨款结余的影响。
原“其他应付款”科目余额中已计入支出部分，因现金尚未实际流出，根据预算会计的收付实现制基础，不能确认为预算支出，应当从支出中予以冲减。
应当对原“其他应付款”科目余额（扣除属于受托代理负债的金额）进行分析，区分其中支出类的金额（确认其他应付款时记入了支出）和周转类的金额（如收取的押金、保证金等），并对支出类的金额划分为财政补助资金列支的金额、非财政补助专项资金列支的金额和非财政补助非专项资金列支的金额，按照非财政补助非专项资金列支的全额，借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“非财政拨款结余”科目。
（14）调整专用基金对非财政拨款结余的影响。
原“专用基金”科目余额中计提时已计入支出部分，因现金尚未实际流出，根据预算会计的收付实现制基础，不能确认为预算支出，应当从支出中予以冲减。
应当对原“专用基金”科目余额进行分析，划分出按照收入比例列支提取的专用基金（如列支提取的职工福利基金、列支提取的科技成果转化基金等），按照列支提取的专用基金的金额，借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“非财政拨款结余”科目。
4.“专用结余”科目及对应的“资金结存”科目余额。
新设“专用结余”科目及对应的“资金结存”科目。“专用结余”科目用于核算事业单位按照规定从非财政拨款结余中提取的具有专门用途的资金的变动和滚存情况，提取基金时贷记本科目，使用基金时借记本科目。按照预算会计的借贷平衡原则，“专用结余”贷方余额表现为一定金额的现金流入，根据预算会计的收付实现制基础，需要同时确认调整增加“资金结存”与“专用结余”科目金额。
因此，按照原账“专用基金”科目余额中通过非财政补助结余分配形成的金额，借记新“资金结存——货币资金”科目，贷记新“专用结余”科目。
5. “经营结余”科目及对应的“资金结存”科目余额。
新设“经营结余”科目及对应的“资金结存”科目。“经营结余”科目用于核算事业单位年度内经营活动收支相抵后余额弥补以前年度经营亏损后的余额。年末结账时，“经营预算收入”转入时贷记本科目，“经营支出”转入时借记本科目。
本科目如年末有借方余额，则为经营亏损，不予结转。按照预算会计的借贷平衡原则，“经营结余”借方余额表现为经营现金净流出金额，根据预算会计的收付实现制基础，需要确认调整减少“资金结存”和“经营结余”科目金额。因此，如果原“经营结余”科目期末有借方余额，按照原“经营结余”科目余额，借记新“经营结余”科目，贷记新“资金结存——货币资金”科目。
6. “专用结余””非财政拨款结余分配”科目余额。
新设“其他结余”和“非财政拨款结余分配”科目。“其他结余”科目用于核算单位本年度除财政拨款收支、非同级财政专项资金收支和经营收支以外各项收支相抵后的余额。“非财政拨款结余分配”用于核算事业单位本年度非财政拨款结余分配的情况和结果。该两科目为年末结账用科目，年末结账后一般应无余额。因此，在新旧制度转换时，单位无需对“其他结余”和“非财政拨款结余分配”科目进行新账年初余额登记。
三、财务报表和预算会计报表之衔接
按照《衔接规定》，在对原制度会计科目余额进行“转”“补”“调”后，应当编制年初的科目余额表及2019年度财务报表和预算会计报表（期初余额）。
（一）新旧会计制度报表体系对照
《政府会计制度》报表体系包括财务报表和预算会计报表。其中，财务报表由资产负债表、收入费用表、净资产变动表和现金流量表等会计报表和报表附注组成。预算会计报表是按照《政府会计制度》“双基础、双功能、双报告”的要求设计与编制，由预算收入支出表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表等报表组成。
原《会计制度》会计报表体系由资产负债表、收入支出表、财政补助收入支出表等会计报表和报表附注组成，与新制度会计报表体系对照如表7所示。
表7 科学事业单位新旧会计制度报表体系对照表
（二）期初新会计制度报表的编制
1．编制年初科目余额表。
在将原账科目余额“转”“补”“调”后，编制年初的财务会计和预算会计科目余表（表8、表9），作为新账各会计科目的期初余额，也是编制新账报表的基础。
2．编制年初期初资产负债表。
根据年初新财务会计科目余额表（表8），按照新制度编制年初期初资产负债表（仅要求填列各项目“年初余额”）。
表8 2019年1月1日新账财务会计科目余额表
表9 2019年1月1日新账预算会计科目余额表
3．编制2019年度财务报表和预算会计报表。
按照新制度编制2019年财务报表和预算会计报表。在编制2019年度收入费用表、净资产变动表、现金流量表和预算收入支出表、预算结转结余变动表时，不要求填列上年比较数。
根据年初新账财务会计科目余额表（表8），填列2019年净资产变动表各项目的“上年年末余额”；根据年初新账预算会计科目余额表（表9），填列《2019年预算结转结余变动表》的“年初预算结转结余”项目和财政拨款预算收入支出表的“年初财政拨款结转结余”项目。
一个简单的新旧衔接案例
为便于学员们进一步理解基本思路，现假设某科研事业单位2018年12月发生了如下业务，对其模拟处理如下业务：
一、2018业务
1．取得财政补助收入100 000元，其中A项目15 000元、B项目10 000元，用款计划已批复（均为授权支付）
借：零余额账户用款额度 100 000
贷：财政补助收入——基本支出 75 000
——项目支出——A项目 15 000
——B项目 10 000
2．以授权支付方式购入材料（甲）38 000元，入库
借：存货——甲 38 000
贷：零余额账户用款额度 38 000
3．领用材料（甲）28 000元（其中A项目7 500、B项目5 500）
借：事业支出——基本支出（财补） 15 000
——项目支出（财补）——A项目 7 500
——B项目 5 500
贷：存货——甲 28 000
4．购入存货（乙）11 000元，入库，款项尚欠
借：存货——乙 11 000
贷：应付账款 11 000
5．领用存货（乙）8 000元（其中A项目4 000、B项目3 000）
借：事业支出——基本支出（财补） 1 000
——项目支出（财补）——A项目 4 000
——B项目 3 000
贷：存货——乙 8 000
6．应付工资45 000元，代扣养老医疗保险保险5 000元、住房公积金3 000元、个税800元（代扣款划入托收账户），实发36 200以银行存款付清。
借：事业支出——基本支出（财补） 45 000
贷：应付职工薪酬 45 000
借：应付职工薪酬 45 000
贷：零余额账户用款额度 45 000
借：银行存款 8 800
贷：应缴税费 800
其他应付款 8 000
7．单位应交纳住房公积金3 000元划入实存（托收）账户
借：事业支出——基本支出（财补） 3 000
贷：应付职工薪酬 3 000
借：应付职工薪酬 3 000
贷：零余额账户用款额度 3 000
借：银行存款 3 000
贷：其他应付款 3 000
8．公积金中心扣划住房公积金6 000
借：其他应付款 6 000
贷：银行存款 6 000
9．年末注销用款额度14 000
借：财政应返还额度 14 000
贷：零余额账户用款额度 14 000
10．年末结转财政补助收入
借：财政补助收入——基本支出 75 000
——项目支出——A项目 15 000
——B项目 10 000
贷：财政补助结转——基本支出结转 75 000
——项目支出结转——A项目 15 000
——B项目 10 000
11．年末结转支出
借：财政补助结转——基本支出结转 99 900
——项目支出结转——A项目 23 500
——B项目 18 600
贷：事业支出——基本支出（财补） 99 900
——项目支出（财补）——A项目 23 500
——B项目 18 600
12．年末结转（假定A项目已完成）
借：财政补助结转——项目支出结转——A项目 3 500
贷：财政补助结余 3 500
年末余额：2018-12-31
银行存款 5 800
存货 13 000
财政应返还额度 14 000
应付账款 11 000
应缴税费 800
其他应付款 5 000
财政补助结转 12 500
财政补助结余 3 500
二、新旧衔接工作分录：财务会计
1．借： 银行存款（新） 5 800
贷： 银行存款（旧） 5 800
2．借： 库存物品（新） 13 000
贷： 存货（旧） 13 000
3．借： 财政应返还额度（新） 14 000
贷： 财政应返还额度（旧） 14 000
4．借： 应付账款（旧） 11 000
贷： 应付账款 （新） 11 000
5．借： 应缴税费 （旧） 800
贷： 其他应交税费（新） 800
6．借： 其他应付款 （旧） 5 000
贷： 其他应付款 （新） 5 000
7．借： 财政补助结转 （旧） 12 500
财政补助结余 （旧） 3 500
贷： 累计盈余（新） 16 000
2019-1-1：新科目余额 财务会计
银行存款 5 800
库存物品 13 000
财政应返还额度 14 000
应付账款 11 000
其他应交税费 800
其他应付款 5 000
累计盈余 16 000
借：资金结存——财政应返还额度 14 000
贷：财政拨款结转 10 500
（原余额12 500+第四、五笔业务已列预算支出未支付财政资金 8 000-第二、三笔业务已支付财政资金未列预算支出10 000）
财政拨款结余 3 500
科学事业单位会计衔接小结
京公网安备11010802041402号
