专项审计方案风险要点解析

主讲：韩建春

▪ 目  录

一、专项审计方案风险要点概述

二、科技资金专项审计的风险有哪些

三、科技专项资金在使用和验收过程中有哪些问题

四、科技资金专项审计方案

五、科技资金专项审计案例

一、专项审计方案风险要点概述

（一）专项审计的定义与分类

专项审计一般是为了区别常规性审计，专项审计是审计人员对被审单位特定事项进行的审核、稽查。

专项审计的审计范围可以集中某一业务流程，也可以圈定在包含几个业务流程的某一业务领域。也就是说，专项审计的审计范围既可以窄，也可以宽。从字面上理解，“专”既可以理解为“专门”，也可以理解为“集中”，专项审计也就是集中力量，专门对某一业务领域开展审计检查。

包括：离任审计、经济责任审计、清算审计、经济支出审计、年检审计、高新技术企业认定审计、项目竣工决算财务审计、清产核资审计、经营绩效审计。

（二）专项审方案风险

1．审计方案是否能覆盖到主要风险点

有些风险点是在以往审计中发现的，有些风险点虽然未在审计中发现，但是也存在发生的可能性。还有些新型的风险，审计人员需要通过审计领域以外的渠道来了解。

2．不同利益方的关注点不同

股东方、董事会、管理层、外部监管部门等，对某一业务领域的关注点是不同的。专项审计报告能否满足不同利益方的管理需求？

3．审前分析应与风险点和关注点对应起来

审前分析应该有针对性，使分析结果成为制订审计方案的主要参考依据之一。审计分析尽可能地要把风险点或关注点覆盖进去。审计人员要尽可能地扩展审前分析的范围和维度。

4．审前分析的方法可以包括：关联性分析、因果分析、敏感性分析

审计前分析在条件允许的情况下，可以尝试从多个角度、维度开展定量分析。

5．没有内部评价标准或制度依据怎么办？

如果没有内部评价标准或制度依据，可以寻求外部的最佳实践。如果外部也缺少评价标准，可以从多个被审计单位中挑选出一些做得好的经验，在专项审计报告给予简要列示。

6．发现从个体到整体的规律

通过对N个被审计单位某项业务专项审计的问题分析，可以发现系统性的规律或问题，这些系统性的规律或问题可能与组织的战略或业务政策密切相关。审计部门可以利用全局视角的优势，向董事会或管理高层提出战略或业务政策方面的管理建议。

（三）风险评估

1．业务承接风险

专项审计受制于各种专项的政策要求不一，因而注册会计师在接受委托之前，必须将有关文件精神吃透，以了解和确定业务约定事项、鉴证对象、使用的标准、预期使用者的需求、责任方及可能对鉴证业务产生重大影响的其他相关事项。在此基础上，注册会计师需考虑所承接业务的类型、目标和准则适用情况。

例如，是基于责任方认定的业务还是直接报告业务；是提供合理保证，还是有限保证；是适用《中国注册会计师审计准则第1603号——对单一财务报表和财务报表特定要素审计的特殊考虑》，还是适用《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号——历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》或其他执业规范等。

审计业务约定书是会计师事务所与被审计单位签订的，用于记录和确认审计业务的委托与受托、审计目标和范围、双方的责任、适用的财务报告编制基础以及拟出具报告的预期形式等事项的书面协议。注册会计师应当按照所适用准则的要求，在充分开展初步业务活动并确定承接业务后，在与被审计单位充分沟通取得一致意见的基础上，签订审计业务约定书。

2．风险对审计计划的影响

《中国注册会计师审计准则第1201号——计划审计工作》要求注册会计师制定总体审计策略和具体审计计划，以使审计工作以有效的方式得到执行。在《中国注册会计师审计准则第1603号——对单一财务报表和财务报表特定要素审计的特殊考虑》及《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号——历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》等准则中，也均有计划工作的相关要求。

注册会计师需要仔细考虑每项审计准则的相关性。即使审计对象仅是一个财务报表特定要素，《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中与舞弊相关的责任》原则上亦是相关的，这是因为财务报表特定要素可能由于舞弊的影响而存在错报，如被审计单位为达到符合规定的财政补助申请指标或为了获取尽可能多的政府补助而对财务报表实施舞弊。

注册会计师为财务报表特定要素确定的重要性，可能低于为整套财务报表确定的重要性，这将影响审计程序的性质、时间安排和范围，以及对未更正错报的评估。

3．对审计程序的性质和范围的考虑

注册会计师在执行财务报表审计时获取审计证据的审计程序包括：检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等。这些审计程序根据审计需要既可以单独，也可以综合运用实施。同样，专项审计也可以根据需要，单独或综合运用上述审计程序。如，在考虑是否存在舞弊风险时，使用询问、分析程序；在进行细节测试时，则更多采用检查、重新计算、函证等。

注册会计师在实施审计程序时需要选取测试项目以获取审计证据时，选取测试项目的方法包括三种：一是选取全部项目（100%检查）；二是选取特定项目；三是审计抽样。

鉴于专项审计的审计范围一般只是针对财务报表的某一个特定要素，拟测试总体的规模不大；同时，考虑到被审计单位往往有尽可能多获取政府补助的舞弊动机，所审财务信息的真实性（存在/发生认定）通常存在较高的重大错报风险，甚至是特别风险；且某些文件要求的审计结论甚至可能是确定性的金额。因此，注册会计师在执行专项审计时，应当更多考虑选取全部项目、获取所有的支持性文件进行测试。

4．明确管理层责任与报告分发限制

鉴于专项审计有着特定使用目的，以及很强时效性。随着经济环境发生变化，可能会调整政策。同时，被审计单位所编制的明细表通常在遵循通用目的财务报告编制基础的同时，还要满足相关文件的编报要求。因此，注册会计师不仅应当根据适用的准则要求，在审计报告中明确说明被审计单位管理层的责任，且应当在管理层责任段中，明确说明管理层编制明细表所依据的财务报告编制基础和具体的文件名称和文号。

由于被审计单位编制的明细表，其目的仅是为了特定目的使用，不适于其他用途，注册会计师需要在审计报告中说明对分发和使用的限制。

二、科技资金专项审计的风险有哪些

（一）专项审方案风险

1．了解政策文件

（国发办〔2006〕56号文）转发《财政部  科技部关于改进和加强中央财政科技经费管理的若干意见》

973和863、国家科技支撑计划、重大仪器项目等经费管理办法

《财政部  科技部关于调整国家科技计划和公益性行业科研专项经费管理办法若干问题的通知》（财教〔2011〕434号）

《国务院关于改进加强中央财政科研项目和资金管理的若干意见》（国发〔2014〕11号）

《国家科技计划和专项经费监督管理暂行办法》（国科发财字〔2007〕393号）

《国家重点基础研究发展计划专项经费管理办法》（财教〔2006〕159号，973计划）

《国际科技支撑计划专项经费管理办法》（财教〔2006〕160号，支撑计划）

《国家高新技术研究发展计划（863计划）专项经费管理办法》（财教〔2006〕163号，863计划）

关于印发《中央和国家机关会议费管理办法》的通知（财行〔2016〕214号）

主要政策法规

（1）新区促进科技创新发展的实施细则

（2）《北京市科技计划项目（课题）经费管理办法》（京财科文〔2015〕865号）

（3）《北京市2018年-2019政府采购集中采购目录及标准》

（4）《北京市市级党政机关事业单位会议费管理办法》

（5）《北京市市级党政机关事业单位培训费管理办法》

（6）《北京市党政机关差旅费管理办法》

（7）《北京市党政机关外宾接待经费管理办法》

（8）《财政部外交部关于印发<因公临时出国经费管理办法>的通知》

2．财政科技经费专项审计要点

经费支出的合规性、合法性；

经费支出的合理性、效益性；

经费支出按照预算执行的状况；

经费指标的完成情况。

3．财政科技经费专项审计范围

按照课题（工作）任务书实施全成本审计，包括市财政科技经费、自筹经费、其他经费等全部课题经费。

4．财政科技经费专项审计重点及注意事项

财政科技经费是审计重点；

自筹经费重点审计到位率以及相关性。

 注意事项

只关注市财政科技经费，忽略自筹经费。如仅仅对财政科技经费进行单独核算。

自筹经费支出“度”的把握不准。如预算调整，具体支持科目的使用，相对财政科技经费可以保持适度自主性。

5．财政科技经费可能存在的问题

（1）单独核算、专款专用

课题经费必须进行单独核算、专款专用。未进行单独核算的课题，整改后才能接受审计。

（2）明细科目设置

支出明细科目设置同经费管理办法一致。承担单位填报的项目（课题）决算表应该与项目（课题）明细账相符。

（3）项目经费未转拨

注：转拨须有主管单位的批复文件、转拨经费的相关拨款依据、收款单位收款入账的有效证明资料

（4）各单位经费预算/决算分别审计

注：主持单位在各单位提交的决算表基础上汇总填报总决算表。

（5）经费到位、支出及结余

经费支出不及时，课题到期支出率过低。经费支出不合规，认定“有效”支出率低。结余经费未及时上交。

自筹经费采取以支定收的方式来认定。

（6）政府采购执行情况

承担单位在项目（课题）中使用财政科技经费，采购北京市政府采购集中目录以内的或者采购限额标准以上的货物、工程和服务，必须执行政府采购程序。

执行政府采购应完整保存政府采购相关材料，并需要提供执行政府采购程序的证明材料。

涉及到政府采购的经费支出科目包括：仪器设备费、材料费、测试化验加工费等。

 注意事项

应政采未采，违反政府采购法规定。如忽视了政府集中采购目录内的货物，支出科目超过50万元未执行政府采购。

政府采购手续不齐全，审计时无法认定。

（7）财经纪律及预算管理规定遵守状况

编报虚假预算、提供虚假财务信息、虚列支出，套取财政资金。

①预算总额调整、主要承担单位变更，需财政部门批准。

②总预算不变，承担单位增加或减少或承担单位之间的预算调整，报批并备案。

③材料费、测试化验加工费、燃料动力费、出版/文献/信息传播/ 知识产权事务费、其他支出预算调整，已备案。

④差旅费、会议费、国际合作与交流费三项间调剂使用时未突破三项支出预算总额。

⑤设备费、劳务费、专家咨询费预算未调增。

⑥间接费用未调整。

注：不得重复提取列支相关管理费用。

三、科技专项资金在使用和验收过程中有哪些问题

1．部分事业单位财政专项资金使用列支与预算偏差较大

单位申请立项时审批部门对经费使用列支的项目、金额、比重有明确的预算，但是在实际执行过程中却与预算存在较大偏差，主要表现为：

一是项目立项前的经费使用通常在单位日常费用中列支，挤占了日常费用；

二是项目获得立项，款项到位后，将专项资金移作其他项目或转作其他收入，严重违背了预算；

三是单位任意扩大专项资金的列支范围，随意改变资金性质和用途，偏离预算范围使用专项资金，违背了专款专用的原则，导致专项资金中与项目无直接关系的支出（如招待费、会议费、差旅费等）占比过大，造成了支出结构不合理。

2．投入产出不配比

部分事业单位在财政专项资金的使用过程中，由于缺少绩效评价机制，难以掌握财政专项资金转化为直接生产力的大小、对财政收入的贡献度、科研创新能力的提高、科技进步、对地区经济的拉动、对产业升级的推动等投入产出情况，使得相当一部分单位形成“用完财政专项资金就相当于完成任务”的错误认识，导致财政专项资金投入与产出不配比。

3．立项时合作单位过多，难以管理

财政专项资金最初立项时，合作单位过多，造成资金到位后形成资金分配困难，在项目立项选择合作单位时往往存在选定的主观性和随意性，在项目完成进行审计的过程中，对过多的合作单位，牵头单位将资金拨付给合作单位后，就失去控制与管理权，这样在审计过程中存在对项目明细和预算清单取证困难，合作单位如有超预算开支、与科研立项书预算不符等情况，不仅立项牵头单位无法控制，单靠审计人员在短期内也很难对过多的合作单位进行考证。这样容易造成资源浪费，滋生腐败，给国家造成损失。

4．部分单位财务核算相对混乱，不能按要求核算专项资金

财政专项资金的核算遵循财政专项资金的有关经费使用制度，而单位日常的财务核算遵循的是会计准则，单位财务人员需同时掌握这两种核算标准才能实现对财政专项资金的正确核算，而实际操作中大部分财务人员仅限于对会计准则的学习和运用，对财政专项资金的有关经费管理使用制度缺乏系统的学习掌握，导致财政专项资金的财务核算相对混乱，给审计人员在进行财政专项资金审计时带来了一定的麻烦。

有的单位虽然设置了专项资金辅助账，但仍按会计准则对资金的收取、使用进行账务处理，而未按照财政专项资金的有关经费管理使用制度来反映资金的来源与使用情况，特别是使用时，有些单位在使用专项资金时会记入“办公费”“邮电费”“交通费”“其他商品和服务支出”等科目；

有的单位则根本没有设置专项资金辅助账，没有对专项资金进行单独核算，而是将单位正常费用支出与专项资金混合使用，存在挤占、挪用专项资金现象，导致专项资金的来源、使用、结转等情况反映不清晰。

5．预算执行情况差，项目负责人与财务人员缺少沟通

在财政专项资金执行过程中，部分单位项目负责人不是严格按照预算进度使用资金，法律意识淡薄，不重视资金的使用。他们往往只注重项目申请，却不重视项目的执行和经费的管理，而是到了项目快结束接近验收时，突击使用经费，造成项目经费的前松后紧。有的是虽经财务人员多次督促、提醒，仍然不理会预算执行情况，有些是财务部门只是一味负责核算，很少或根本不与项目负责人进行沟通，这样会使专项资金即不能按照立项时的预算进度完成资金的使用、也不能很好的完成项目所赋予的任务。

四、科技资金专项审计方案

（一）资料清单

1．审计业务约定书；

2．公司营业执照及高新证书资质材料；

3．项目申请书及项目协议书，立项批复，申报材料；

4．项目经费收支明细账、项目收入明细账；

5．收支凭证复印件，大额支出凭证复印件（每个科目复印几笔，金额达到80%），包括记账凭证、审批手续、发票、合同、采购验收领用手续等；

6．项目收入合同、发票、收款凭证，与明细账对应归类；

7．设备盘点表，对设备进行盘点，参观厂房；

8．测试化验加工合同、测试报告；

9．课题预算与预算批复；

10．关注应付未付款项；

11．劳务费、咨询费验收手续；

12．会议通知、签到、纪要、政采结算单；

13．知识产权证书复印件；

14．管理费分摊依据；

15．出具审计承诺函、签订审计业务约定书（合同）。

（二）不得通过验收的规定

1．编制虚假预算，骗取国家资金；

2．未对专项资金进行单独核算；

3．截留、挤占、挪用专项资金；

4．违反规定转移，转拨专项资金；

5．提供虚假财务会计资料；

6．未按规定执行与调整预算；

7．虚假承诺，自筹经费不到位；

8．其他违反国家财经纪律的问题。

（三）八项禁止

1．严禁从项目经费提成用于人员奖励支出；

2．严禁从项目经费中直接提取管理费计入项目成本；

3．严禁挤占挪用项目经费，超预算范围开支的行为；

4．严禁违反规定自行调整项目经费预算；

5．严禁编制虚假预算套取项目经费；

6．严禁项目结题后不及时进行财务结算，长期挂账报销费用；

7．严禁提供配套虚假承诺或不及时足额提供配套资金；

8．严禁项目经费脱离依托单位财务部门监管。

（四）验收内容

1．财务管理制度的执行：预算管理、资金管理、合同管理、政府采购、审批报销、资产管理、内部控制制度制定与执行情况。

2．资金到位与落实情况：中央、地方与企业自筹资金到位与落实情况。

3．会计核算和财务信息情况：单独核算情况，会计核算的规范性、准确性、财务的真实性 、以及会计档案管理情况。

4．支出内容合规有效性：执行财经制度规定的支出范围和支出标准情况，支出的目标相关性、政策相符性和经济合理性，以及资金使用效益情况。

5．预算执行情况：合同任务约定和项目（课题）进展执行预算情况，按规定程序和权限调整预算情况，以及各类资金结余情况。

6．资产管理情况：资产购置、资产入账，资产使用和处置情况，开展共享情况，以及无形资产管理情况。

（五）专项审计关注重点

1．项目经费相关制度建立及执行情况

承担单位应当建立健全与项目经费管理和使用相关的制度，明确项目经费支出的审批程序和要求，并予以严格执行，具体包括：

项目经费使用、预算调整的审批流程和相关制度；资产管理制度；采购管理制度；合同管理制度；其他内控制度，如定期开展经费自查工作制度。

审计时应关注制度是否合理，是否对项目经费能起到规范作用，与国家现行财经法规是否有矛盾和冲突,是否具有可操作性。

2．项目经费账务处理原则

项目经费需要进行单独核算，可采用以下方式进行：

★在单位会计核算系统中单独设置“XX项目”明细科目，对项目经费进行单独核算。

★在单位会计核算系统中设置“XX项目”辅助核算（需使用财务软件的辅助核算功能），对项目经费进行单独核算。

以上两种方式均应在会计核算系统中实现，不能另立账套或以表格代替单独核算，不可将项目支出与单位其他经济性支出混同核算。会计凭证需在摘要中打印将“XX项目”。

3．预算调整需要按规定执行

根据管理规定，由管理部门或承担单位法人审批的，可调整预算的，需完成审批程序后，再使用经费。审计中重点关注应由管理机构审批的事项，是否已取得相关批复。

预算调整需有充足的原因和完备的程序说明。

4．项目经费使用应按照预算要求的进度进行

对于专项经费的使用必须按照项目的进度进行，不能因为只关心实施而不关心付款，避免出现因付款不及时造成结题前甚至是任务书到期后集中付款，容易被认定为虚假支付。

5．支出经费需与项目有关

支出是否与项目目标及工作内容密切相关，有无不相关的费用支出。审计中判断相关性主要是依据是预算内容，只要符合预算支出内容就是和目标相关。与项目无关的固定资产、生产性材料、燃料动力费等均不能在项目经费中列支。

6．关注资产管理情况

关注使用专项资金购置设备的入账情况，是否与预算一致，预算调整是否按规定执行了相关手续；审计时应实地盘点设备，查看设备的名称、型号、数量等与预算、合同、发票是否一致；资产卡片标签是否完整，账账、账卡、账实是否相符；采购设备是否按规定投入使用；是否存在以旧设备充抵的情况；鼓励项目形成的仪器设备合理开放共享，提高使用效率。

7．经费支出的时间

经费支出原则上均应在项目合同规定的项目执行期内，立项前的费用不得计入项目经费，项目结束后发生的经费支出(应付未付款），所对应的经济事项应发生在项目执行期内，如：

（1）支付项目期内已验收使用的设备尾款（保证金）；

（2）项目期内已完成测试内容并取得相关测试报告，款项于项目结束后支付。 项目应付未付款应有相关合同、发票，并在项目结束日前进行会计处理。

8．关注经济交易的实质

对于经费支出的审计，在检查合同、发票和支付凭证时，应同时关注经济交易的真实性，如委托业务费，应检查受托单位是否有承接业务的能力和资质，委托事项是否相关的成果报告（如测试化验报告等）。

9．关注关联交易

对于经费支出中的交联方交易，应关注交联方交易的背景，需由项目单位或合作单位提供关联方交易必要性和合理性的相关资料，对于大额的关联方交易事项，应在审计报告中予以披露。

10．关于经费支出中进项税问题

在经费支出中，采购货物或服务所取得的增值税专用发票，如项目承担单位已在增值税申报时抵扣了进项税，则经费支出中不应包含已抵扣的进项税额。

五、科技资金专项审计案例

【案例1】

审计疑点：

审计组在对某环保项目进行延伸审计时，发现该项目按进度计划应该已经建成并投入使用，实际该项目的建设却处于停滞状态，随对其展开调查。

审计过程：

（1）审计组要求环保部门提供历年环保专项资金审批台账、资金拨付台账，财政部门提供环保专项资金拨付记录。

（2）通过对比申报金额及财政资金拨付情况，看环保资金是否拨付完毕，对没有完全拨付的项目进行重点调查。

（3）延伸项目建设现场，查看项目建设情况；调阅财政部门和环保部门的资金拨付凭证，查找环保专项资金没有按计划拨付的原因。

（4）通过审计发现，环保专项资金不到位的原因，是由于环保部门未及时足额将环保专项资金拨付企业，而是滞留在环保部门的账上，部分资金被用于平衡本部门预算，部分资金被虚列支出后转入小金库被环保部门的部分领导自由支配。环保项目因缺乏资金建设停滞，影响了环保项目的效益发挥。

审计结果：

对环保部门不及时拨付和挪用环保专项资金的问题，要求环保部门积极整改落实，杜绝类似情况的发生；将虚列支出转入小金库的资金要求尽快收回并追究相关人员责任。

【案例2】

审计疑点：

在对某国有控股集团的审计过程中，审计组成员小周发现该集团于2017年初申请专项资金800万元用于下属子公司购进固定资产扩大生产，项目资金于2017年6月进入集团账户，但是在审计期间这笔资金却还有500万元一直趴在专项账户中未被使用。小周找到了该项目的负责人赵某了解情况，赵某寥寥几句搪塞了这个项目的大体情况，只说因为前期相关配套技术体系仍在引进建设中，导致用于购买资产的500万元资金并未使用。

审计过程：分笔汇转  终入私企。

在核对该集团的银行存款日记账与银行流水账时，小周发现2017年7月，在银行流水中有一笔500万元的款项从该子公司基本户中转入该一个余额较少且长期闲置账户中。在2017年8月、9月该闲置账户中的500万元分3笔转入银行账户A中。在2017年12月这500万元又由A账户转回了公司账户，在银行流水的业务摘要中并未写明具体使用用途，且这3笔转入与转出在公司会计账中并未体现。

审计组先是追踪了银行账户A的所属公司，确实是一家与集团子公司有过合作关系的原材料供应商L企业。接着小周核对了公司与L企业的往来款项，在2017年年初仅有50万的货款未结清，在2017年也有几笔不超过500万的货款均已在6月之前结清。小周又仔细查找核对了L企业供应的相关原材料的明细账与出入库单,与6月前结清的几笔完全吻合。很显然，这笔钱并不是用在购买原材料上，而是另有他途。