2010年的准则

   2019年的准则—2022年准则

工作标准

审计准则

应用指南

审计准则

应用指南

准则

鉴证业务基本准则

1

1

1

1

1

审计业务准则

41

41

45

45

45

审阅业务准则

1

1

1

1

1

其他鉴证业务准则

2

2

2

2

2

相关服务准则

2

2

2

2

2

质量控制准则

1

1

1

2

2

2006年版

2022年版

修订／实施

2006．11．1／2007．1．1

2022．1．5／2022．1．5

修订内容

1.  发文：财会（2006）4号

2. 第四条 注册会计师执行鉴证业务时，应当遵守中国注册会计师职业道德要求和会计师事务所质量管理准则。

3.  第六十条：本准则自2007年1月1日起施行。

1. 发文：财会（2022）1号

2. 第四条 注册会计师执行鉴证业务时，应当遵守相关职业道德要求和会计师事务所质量管理相关准则。

3. 第六十条：本准则自2022年1月5月起施行。

条目

内容

性质

第1条

规范CPA执行鉴证业务，明确鉴证业务的目标和要素，确定中国CPA审计、审阅、 其他鉴证业务准则适用的鉴证业务类型，据《注册会计师法》，制定本准则。

本准则制定目的与依据

第2条

鉴证业务包括：历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务。 CPA执行这些业务时，应当遵守本准则以及依据本准则制定的审计准则、 审阅准则和其他鉴证业务准则。

本准则必用；

只部分适用；

非责任方外。

第3条

本准则所称注册会计师是指取得CPA证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。本准则所称鉴证业务要素，是指鉴证业务的三方关系、鉴证对象、 标准、证据和鉴证报告。

明确主体；

个人+单位；

鉴证5要素

第4条

注册会计师执行鉴证业务时，应当遵守相关职业道德要求和会计师事务所质量管理相关准则。

遵本准则；

遵道德原则；

遵质控准则

条目

内容

性质

第5条

鉴证业务:CPA对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度业务。 鉴证对象信息:按标准对鉴证对象进行评价和计量结果。责任方按标准对其财务状况、经营成果和现金流量进行确认、计量、列报、披露而形成的财务报表。

鉴证业务；

鉴证对象；

鉴证对象信息等界定。

第6条

鉴证对象信息应当恰当反映既定标准运用于鉴证对象 的情况。如果没有按既定标准恰当反映鉴证对象情况，鉴证对象信息可能存在错报，且可能存在重大错报。

高质量报表要求/有错报风险情况

第7条

基于责任方认定业务是责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定形式为预期使用者获取。CPA针对鉴证对象信息出具审计报告。

直接报告业务是CPA直接对鉴证对象进行评价或计量/从责任方获取对鉴证对象评价或计量认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。

条目

内容

性质

第8条

鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。

合理保证的鉴证业务目标——是CPA将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。 如在历史财务信息审计中，要求CPA将审计风险降至可接受的低水平，对审计后的历史财务信息提供高水平保证在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。这种业务属于合理保证的鉴证业务。

可接受低风险水平--积极结论--高水平保证；反之可判断合理鉴证业务？

有限保证的鉴证业务目标——是CPA将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。 信息审阅中要求CPA将审阅风险降至该业务环境下可接受水平（高于历史财务信息审计中可接受低水平），对审阅后历史财务信息提供低于高水平的保证在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论。这种业务属于有限保证的鉴证业务。

可接受风险水平--消极结论--次高水平保证；反之亦可判断有限鉴证业务？

区别  \ 业务

    鉴证业务（报表审计）

服务业务（代编财务信息）

业务关系人

CPA、责任方、预期使用者

CPA、责任方两方关系

业务关注点

财务信息质量

财务信息收集、分类、汇总

保证程度

对财报不存在重大错报提供合理保证

不对财务报表提供任何程度保证

独立性要求

要求形式与实质保持独立性

不对独立性提要求，或说明

业务报告

书面审计报告财报是否不存在重大错报

如CPA姓名与代编报表相关联，需提供代编业务报告，但在报告中不提出鉴证结论。

使用者不通过预测性财务信息审核报告便可获取责任方认定：企业的预测

预用者获鉴证信息方式

可能不存在IT安全控制有效认定报告，或虽存在，但该认定无法为预期使用者获取；预期使用者只能通过鉴证报告获取上述信息

鉴证对象信息（预测报表）

结论对象

鉴证对象（IT控制运行有效性）

责任方对鉴证对象及信息负责：对预测财务信息负责

责任方的     责任

责任方只对鉴证对象负责：对IT 系统应用性/安全性/完整性和可维护性等方面控制有效性负责

书面提供预测性财务信息审核报告/明确责任方认定

鉴证报告

书面形式鉴证报告。直接提及鉴证对象和标准不提及责任方认定

可接受低审计风险下以积极方式对财报整体发表审计意见，提供高水平保证

业务目标

可接受的审阅风险下， 以消极方式对财报整体发表审阅意见，提供有意义水平的保证。（鉴证后）

审计业务

业务类型

审阅业务

高水平

保证程度

低于审计业务（有意义水平）

较低

检查风险

较高

较多

证据数量

较少

检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等7种程序。

取证程序

询问和分析程序2种程序

积极方式

结论方式

消极方式

节选：我们认为按照规定编制了报表，公允反映了情况。

关键措辞

节选：我们没有注意到财务报表没有按照规定编制，未能公允反映情况。

条目

内容

性质

第9条

接受委托前CPA应初步了解业务环境。业务环境：业务约定事项、鉴证对象特征、使用的标准、预期使用者需求、责任方及其环境相关特征，以及可能对鉴证业务有重大影响事项、交易、条件和惯例等其他事项。

6大业务环境因素

第10条

初步了解业务环境后，只有认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求，且拟承接业务具备下列所有特征，CPA才能将其作为鉴证业务承接：1.鉴证对象适当；2.使用标准适当且预期使用者能获取该标准；3. CPA能获取充分、适当证据以支持其结论；4. CPA以书面报告形式表述结论，且表述形式与所提供保证程度相适应；5.具有合理目的。受限制/被关联

承接条件：

2道德规范+5大特征

第11条

拟承接业务不具备第10条中所有特征，不能将其作为鉴证业务予以承接时，CPA可提请委托人将其作为非鉴证业务，以满足预期使用者的需要。

重新归类

代编/商定/税收/咨询

第12条

如某项鉴证业务采用的标准不适当，但满足下列条件之一时，CPA可考虑将其作为一项新的鉴证业务：1.委托人能确认鉴证对象的某个方面适用于所采用的标准，CPA可以针对该方面执行鉴证业务，但在鉴证报告中应当说明该报告的内容并非针对鉴证对象整体；2.能够选择或设计适用于鉴证对象的其他标准。

部分达标；其他标准；

认定新业。

第13条

(1)对已承接鉴证业务，如没有合理理由，CPA不应将该项业务变更为非鉴证业务，或将合理保证鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务。

(2)当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或预期使用者对该项业务的性质存在误解时，CPA可以应委托人的要求，考虑同意变更该项业务。如果发生变更，CPA不应忽视变更前获取的证据。

轻易不可变更；

环境/误解可以变更。

范围受限

不当理由

条目

内容

性质

第14条

鉴证业务三方关系人：CPA、责任方和预期使用者。责任方与预期使用者可能是、也可能不是同一方。

鉴证铁3角

管理=股东？

第15条

CPA可承接符合规定的各类鉴证业务。如鉴证业务涉及特殊知识和技能超出了CPA能力，他可以利用专家协助执行鉴证业务。CPA应当确信含专家在内项目组整体已具备执行该项鉴证业务所需知识和技能，并充分参与鉴证业务和了解专家所承担的工作。

CPA能力不够+专家，先确认其能力+负责的工作?

第16条

责任方是指：1.直接报告业务中，对鉴证对象负责的组织/人员；2.基于责任方认定业务中，对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织和个人。责任方可能是鉴证业务委托人，也可能不是。

责任方应付的责任；

责任=委托？

第17条

CPA通常提请责任方提供书面声明，表明其已按既定标准对鉴证对象进行评价或计量，无论该声明是否能为预期使用者获取。直报业务中委托人与责任方非同一方时，CPA可能无法获取声明。

第18条

预期使用者：预期使用鉴证报告的组织或人员。责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。CPA可能无法识别使用鉴证报告的所有组织和人员，尤其在各种可能的预期使用者对鉴证对象存在不同的利益需求时。CPA应据法律法规规定或与委托人签订的协议识别预期使用者。

可行情况下，鉴证报告收件人应明确为所有预期使用者。

第19条

可能时CPA应提请预期使用者或代表，与CPA和责任方（或委托人）共同确定鉴证业务约定条款。无论其他人员是否参与，CPA都应负责确定鉴证业务程序性质、时间和范围，并对业务中发现、可能导致对鉴证对象信息作出重大修改问题进行跟踪。

鉴证业务条款确定相关方；CPA负责审计程序+跟踪

第20条

当鉴证业务服务于特定的使用者，或具有特定目的时， CPA应考虑在鉴证报告中注明该报告的特定使用者或特定目的，对报告用途加以限定。

特定业务

报告限定

条目

内容

性质

第21条

鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式：

1.鉴证对象=财务业绩/状况，鉴证对象信息=财报

2.鉴证对象=非财务业绩/状况，鉴证对象信息=指标

3.鉴证对象=物理特征，鉴证对象信息=关于特征文件

4.鉴证对象=系统或过程；鉴证对象信息=有效认定

5.鉴证对象=守法行为；鉴证对象信息=合规的声明

鉴证对象

=绩效特征

鉴证对象信息=说明绩效状况载体

第22条

鉴证对象具有不同特征，可能表现为定性或定量、 客观或主观、历史或预测、时点或期间。它们将对下列方面产生影响：1.按标准对鉴证对象进行评价或计量的准确性；2.证据的说服力。鉴证报告应说明与预期使用者特别相关的鉴证对象特征。

鉴证对象特征影响：判断质量+证据效力

报告披露

第23条

适当鉴证对象应同时具备：1.鉴证对象可识别；2.不同主体对鉴证对象按既定标准进行评价或计量结果合理一致；3.能收集鉴证对象的信息，获取充分适当证据，以支持其提出适当的鉴证结论。

对象可识、

客观可评、

证据可靠。

条目

内容

性质

第24条

标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。标准可以是正式的规定，也可以是某些非正式的规定，如内部行为准则。

标准=正式标准+非正式标准

第25条

运用职业判断对鉴证对象作出合理一致评价或计量，需有适当标准。该标准应具备下列所有特征：

1.相关性：相关标准有助得出结论,便于使用者决策；

2.完整性：完整标准不应忽略环境中可能影响因素；

3.可靠性：可靠标准能使能力相近CPA做一致判断；

4.中立性：中立标准有助于得出无偏向的结论；

5.可理解性：可理解标准有助清晰/易理解/无歧义。

CPA凭自身预期、判断和个人经验对鉴证对象进行评价和计量，不构成适当标准

第26条

CPA应考虑运用于具体业务的标准是否具备上述特征，以评价该标准对此项业务的适用性。在具体鉴证业务中，CPA评价标准各项特征的相对重要程度，需要运用职业判断。

需考虑标准适用性；

需要运用职业判断；

第26条

标准可能是由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的，也可能是专门制定的。采用标准的类型不同，CPA为评价该标准对于具体鉴证业务的适用性所需执行的工作也不同。

标准不同

评价各异。

第27条

标准应当能够为预期使用者获取，以使预期使用者了解对鉴证对象的评价或计量过程。标准获取方式：

1.公开发布；

2.在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表述；

3.在鉴证报告中以明确的方式表述；

4.常识理解。

如果确定的标准仅能为特定预期使用者获取，或仅与特定目的相关，鉴证报告使用也应明确限定。

公开查询；

财报表述；

审报表述；

常识理解；

特定标准；

特别限定。

条目

内容

性质

第28条

CPA应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当证据。CPA应及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据及得出的结论作出记录。

全程取证职业怀疑

全程记录

全部过程

第29条

CPA在计划和执行鉴证业务，尤其在确定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量。

取证方面：

重要性+风险+证据

条目

内容

性质

第30条

职业怀疑态度：CPA以质疑的思维方式评价所获取证据有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。

质疑评价证据效力；

警觉矛盾

怀疑证据。

第31条

鉴证业务通常不涉及鉴定文件记录的真伪，CPA也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作证据的信息的可靠性，包括考虑与信息生成和维护相关的控制的有效性。 如果在执行业务过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，CPA应当作出进一步调查，包括：直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪。

取证局限；

需虑可靠；

识别假证；

继续调查：

三方询证、

利用专家。

第32条

证据充分性是对证据数量的衡量，与样本量有关。

证据适当性是对证据质量的衡量=相关性+可靠性;

证据数量受财报重大错报风险影响，风险大,数量多。所需证据数量受证据质量影响， 质量越高,数量越少。 证据质量存在缺陷，仅靠数量无法弥补。

风险与数量同向变；

质量与数量反向比。

第33条

证据可靠性受其来源和性质影响,并取决取证据环境。 1. 外部独立来源更可靠； 2.内控有效时内部证据比其薄弱时更可靠；3.直接比间接证据更可靠；4.文件比口头更可靠；5. 原件证据比传真/复印件更可靠。

外源/内控好/直接/记录/原件更可靠. 例外

第34条

如某认定从不同来源或不同性质获的证据能相互印证，通常有更强说服力。不一致则可能不可靠应追加程序。

印证增可靠或追加

第35条

对一个期间财报获取充分适当证据比针时点取证困难。 针对过程的结论常限于业务涵盖期间，CPA不应对该过程是否在未来以特定方式继续发挥作用提出结论。

时期取证难/不超期

第36条

考虑取证成本与获取信息有用性关系，但不应仅以取证困难和成本为由减少不可替代程序。评价证据应职业判断，保持职业怀疑态度。

条目

内容

性质

第37条

确定证据收集程序性质、时间和范围，评估鉴证对象信息是否不存在错报时，CPA应考虑重要性。考虑重要性时，CPA应当了解并评估哪些因素可能会影响预期使用者的决策。CPA应当综合数量和性质因素考虑重要性。评估重要性及数量和性质因素相对重要程度，需CPA运用职业判断。

定程序/考虑重要性；

定重要性/使用者决策；

需职业判断。

第38条

鉴证业务风险：是鉴证对象信息存在重大错报情况下，CPA提出不恰当结论的可能性。

在直接报告业务中，鉴证对象信息仅体现在CPA结论中， 鉴证业务风险包括CPA不恰当提出鉴证对象在所有重大方面遵守标准的结论的可能性。

报表错报、CPA不当

结论；

条目

内容

性质

第39条

合理保证业务中，CPA应将鉴证风险降至具体环境下可接受低水平，以获取合理保证，作为以积极方式提出结论的基础。有限保证鉴证业务中，风险水平高于合理保证鉴证业务； 但CPA实施的证据收集程序至少应足以获取有意义保证水平，作为消极方式做结论基础。 当CPA获取的保证水平很有可能在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息信任时，该保证水平是有意义保证水平。

合理保证、低风险/积极结论；

有限保证、

高风险/消极结论。

信任=意义保证

第40条

鉴证业务风险：重大错报风险和检查风险。前者是鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性。 后者是鉴证对象信息存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但CPA未能发现这种错报的可能性。 CPA对二者的考虑受具体环境影响，特别受鉴证对象性质，以及所执行的是合理保证鉴证业务还是有限保证鉴证业务的影响。

审计前存在的风险；

审计后可能的风险。

条目

内容

性质

第41条

证据收集程序性质、时间和范围因业务不同而不同。CPA应清楚表达证据收集程序，并以适当形式运用于合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务。

程序有差异；

表达并运用。

第42条

合理保证鉴证业务中，为能以积极方式提出结论，CPA应通过下列不断修正的、系统化的执业过程：

1．了解鉴证对象及其他业务环境事项（内控）

2．评估鉴证对象信息可能存在的重大错报风险； 3．应对评估的风险（制定总体措施及确定进一步程序性质、时间和范围；

4. 针对已识别风险实施进一步程序，如实施实质性程序， 及在必要时测试控制运行有效性；

5. 评价证据充分性和适当性。

鉴证业务适当程序：

了解/

风评/

风对/

控制+实质/评价证据

条目

内容

性质

第43条

合理保证提供的保证水平低于绝对保证。因存在下列因素，将鉴证业务风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则：1. 选择性测试方法运用；2. 内部控制固有局限性；3. 大多数证据是说服性而非结论性；4. 获取和评价证据及得结论时涉及大量判断；5. 某些情况下鉴证对象有特殊性。

 合理保证鉴证风险不为0的5情况：

选择/局限/说服/判断/特殊性。

第44条

合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务都需运用鉴证技术和方法，收集充分、适当证据。与合理保证鉴证业务相比，有限保证鉴证业务在证据收集程序性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。 这两种保证鉴证业务中，如注意到某事项可能导致对鉴证对象信息是否需要作出重大修改产生疑问，CPA应当执行其他足够的程序，追踪这一事项，以支持鉴证结论。

鉴证业务需用技术；

有限保证有意控制；

质疑修改

其他追踪。

条目

内容

性质

第45条

可获取证据的数量和质量受下列因素的影响：

1.  鉴证对象和鉴证对象信息的特征；

2.  业务环境中除鉴证对象特征以外的其他事项。

鉴证对象及其信息数质影响

第46条

对任何类型的鉴证业务，如果下列情形对CPA的工作范围构成重大限制，阻碍其获取所需要的证据，CPA提出无保留结论是不恰当的：

 1. 客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平；

 2. 责任方或委托人施加限制，阻碍CPA获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平。

限制因素：

环境、责任方、委托方，鉴证报告是非无保留意见。

条目

内容

性质

第47条

CPA应记录重大事项，以提供证据支持鉴证报告，并证明其已按照鉴证业务准则的规定执行业务。

描述信息证明合规

第48条

对需要运用职业判断的所有重大事项，CPA应当记录推理过程和相关结论。 如对某些事项难以进行判断，CPA还应记录得结论时已知悉有关事实。

描述判断

证明专业

第49条

CPA应当将鉴证过程中考虑的所有重大事项记录于工作底稿。在运用职业判断确定工作底稿的编制和保存范围时，CPA应当考虑，使未曾接触该项鉴证业务的有经验的专业人士了解实施的鉴证程序，以及作出重大决策的依据。 

描述思考

证明清晰

条目

内容

性质

第50条

CPA应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明CPA就鉴证对象信息获取的保证。

CPA应考虑其他报告责任，适当时与治理层沟通。

描述信息证明合规

第51条

基于责任方认定业务中CPA鉴证结论可表述形式： 1. 明确提及责任方认定，如我们认为，责任方作出‘根据×标准，内控在所有重大方面是有效的’ 这一认定是公允的。 2. 直接提及鉴证对象和标准，如我们认为，根据×标准， 内部控制在所有重大方面是有效的。 直报业务应明确提及鉴证对象/标准。

描述判断

证明专业

第52条

合理保证鉴证业务中CPA应以积极方式提出结论，“我们认为，根据×标准，内控在所有重大方面是有效的“或”我们认为责任方作出的‘根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的“。

直报业务

责任方认定业务

第52条

有限保证鉴证业务中CPA应以消极方式提出结论。如”基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信根据×标准，×系统在任何重大方面是无效的”。或“基于本报告所述工作，我们没有注意到，任何事项使我们相信，责任方作出的‘根据 ×标准，×系统在所有重大方面是有效的’这一认定是不公允的“。

直接报告业务；

责任方认定业务

第53条

存在本准则第五十四条至第五十六条所述情况时，CPA应当对其影响程度作出判断。如果这些情况影响重大，CPA不能出具无保留结论的报告。

判断程度

不同意见

第54条

对任何类型的鉴证业务，如果CPA的工作范围受到限制，CPA应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。 在某些情况下，CPA应当考虑解除业务约定。

业务受限、

证据不足、

非无保留、

甚至解约。

第55条

如果存在下列情形，CPA应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告：

1.CPA结论提及责任方的认定，且该认定未在所有重大方面作出公允表达； 2.CPA的结论直接提及鉴证对象和标准，且鉴证对象信息存在重大错报。

责任报/不公允/意见

直报/错报/保留否定

第56条

在承接业务后，如果发现标准或鉴证对象不适当， 可能误导预期使用者，CPA应视其重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。 如果发现标准或鉴证对象不适当，造成工作范围受到限制，CPA应视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。 某些情况下CPA应考虑解约。

标准/鉴证对象不当

视情况发

不同意见

第57条

当CPA针对鉴证对象信息出具报告，或同意将其姓名与鉴证对象联系在一起时，CPA与该鉴证对象发生了关联。如获知他人不当将其姓名与鉴证对象相关联，应当要求其停止这种行为，并考虑采取其他必要的措施，包括将不恰当使用CPA姓名这一情况告知所有已知的使用者或征询法律意见。

条目

内容

性质

第58条

CPA执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除特定要求外，参照本准则办理。

司法鉴证

遵循本则

第59条

某些业务可能符合本准则第五条鉴证业务的定义， 使用者可能从业务报告的意见、观点或措辞中推测出某种程度的保证， 但如果满足下列所有条件，CPA执行这些业务不必遵守本准则： 1. CPA的意见、观点或措辞对整个业务而言仅是附带性的；2.CPA出具的书面报告被明确限定为仅供报告中所提及的使用者使用；3. 与特定预期使用者达成的书面协议中，该业务未被确认为鉴证业务； 4. 在CPA出具的报告中，该业务未被称为鉴证业务。

本准则可豁免情形：

不重要/限定对象/协议未确认/未称为。

第60条

本准则自2022年1月5日起施行。

执行时效